Was umfassen die Gesamtkosten eines betrieblichen Fahrzeugs? Welche Rolle spielen dabei Leasingsonderzahlungen? Der BFH hat für die Billigkeitsregelung des BMF zur Kostendeckelung klargestellt: Eine bei Vertragsschluss geleistete Leasingsonderzahlung kann periodengerecht auf die einzelnen Jahre des Leasingzeitraums verteilt werden - und zwar auch im Fall einer Einnahmenüberschussrechnung (EÜR).
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seiner aktuellen Entscheidung vom 17.05.2022 (VIII R 26/20) dazu Stellung genommen, ob und wie eine Leasingsonderzahlung für ein betriebliches Kfz bei der Kostendeckelung anzusetzen ist.
Sachverhalt und Entscheidung im Besprechungsfall
Der selbständige Zahnarzt K leaste einen Pkw und leistete bei Vertragsschluss eine Leasingsonderzahlung und danach monatliche Leasingraten. Das Fahrzeug nutzte er zu mehr als 50 % für betriebliche Zwecke. Ein Fahrtenbuch führte er nicht.
Da die Entnahmewerte für die Privatnutzung höher als die Kosten für den Pkw waren, nahm K unter Hinweis auf das einschlägige Schreiben des BMF vom 18.11.2009 eine Deckelung auf die im jeweiligen Jahr angefallenen Kfz-Kosten vor.
In die Ermittlung der Kfz-Kosten bezog K die geleistete Leasingsonderzahlung in den Jahren nach der Zahlung nicht (anteilig) ein.
Das Finanzamt (FA) verlangte jedoch einen ratierlichen Ansatz der Leasingsonderzahlung auch in den Jahren nach der Zahlung. Einspruch und Klage des K blieben erfolglos. Auch der BFH gab ihm nicht recht.
Grundsätze der Bewertung der Privatnutzung eines Pkw
Zu den Gesamtaufwendungen für das Fahrzeug (Gesamtkosten) gehören die Kosten, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Fahrzeugs zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung zwangsläufig anfallen.
Dazu zählen neben den Kosten aufgrund regelmäßig anfallender Aufwendungen (z.B. für die Haftpflichtversicherung, die Kraftfahrzeugsteuer oder die Absetzung für Abnutzung) auch Leasingsonderzahlungen.
Bei den typischerweise von der 1-%-Regelung erfassten Fahrzeugen, die der Gesetzgeber bei der Schaffung der Pauschalierung vor Augen hatte, handelt es sich um Fahrzeuge mit einem hohen Bruttolistenpreis und einem hohen privaten Nutzungsanteil.
Bei dieser Fallgruppe würde die Anwendung der 1-%-Regelung zu offenkundig unzutreffenden Ergebnissen führen, wenn die genutzten Fahrzeuge bei ihrem Erwerb bereits abgeschrieben sind oder deutlich unter dem Bruttolistenpreis erworben wurden, so dass die tatsächlich für sie anfallenden Kosten vergleichsweise niedrig sind. Für diese Fälle soll die Kostendeckelungsregelung eine sachliche Unbilligkeit ausgleichen.
Am Vorliegen einer solchen Unbilligkeit fehlt es jedoch - nach der nicht zu beanstandenden Auslegung des BMF-Schreibens in BStBl I 2009, 1386 -, wenn das Ungleichgewicht zwischen den tatsächlichen Aufwendungen für das Fahrzeug und dem pauschalen Nutzungswert darauf beruht, dass aufgrund einer einmaligen Leasingsonderzahlung ein Großteil der Fahrzeugkosten entsprechend der vertraglichen Gestaltung in ein einzelnes Nutzungsjahr (vor-)verlagert wird.
Dem trägt die Kostendeckelungsregelung in der vom FA vorgenommenen Auslegung dadurch Rechnung, dass die Leasingsonderzahlung für Zwecke der Berechnung des Entnahmewerts als vorausbezahltes Nutzungsentgelt behandelt und daher auf die Laufzeit des Leasingvertrags verteilt wird.
Diese Auslegung der Kostendeckelungsregelung durch das FA überschreitet auch nicht den gesetzlich vorgegebenen Rahmen. Der BFH stellte in diesem Zusammenhang fest, dass die unterschiedlichen Grundsätze der Bilanzierung und Einnahmenüberschussrechnung hierbei unerheblich sind. Daher wies der BFH die Revision zurück.
Praxishinweis: Der BFH hat seine Grundsätze für die private Pkw-Nutzung im Einklang mit dem einschlägigen BMF-Schreiben konkretisiert: Es ist nicht zu beanstanden, dass bei Anwendung der Billigkeitsregelung zur Kostendeckelung für Zwecke der Berechnung der Gesamtkosten eines Leasingfahrzeugs eine bei Vertragsschluss geleistete Leasingsonderzahlung auch dann periodengerecht auf die einzelnen Jahre des Leasingzeitraums verteilt wird, wenn der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt.
BFH, Urt. v. 17.05.2022 - VIII R 26/20
Axel Scholz, RA und StB, FA für Steuerrecht
