Wann wird Vermögen bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer begünstigt? Wann liegt Verwaltungsvermögen nach § 13b ErbStG vor? Nach dem BFH handelt es sich um eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung, wenn eine Gesellschaft ein ihr überlassenes Grundstück einem Dritten zur weiteren Nutzung überlässt. Dies gilt unabhängig davon, ob neben dem Mietvertrag ein Lagerbewirtschaftungsvertrag besteht.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seiner Entscheidung vom 10.05.2023 (II R 21/21) die Grundsätze zur Annahme von steuerschädlichem Verwaltungsvermögen weiter konkretisiert.
Sachverhalt im Besprechungsfall
An der A-GmbH & Co. KG waren neben dem B auch dessen Eltern als Kommanditisten beteiligt. Im Sonderbetriebsvermögen der Eltern befand sich ein mit Lagerhallen und einem Bürotrakt bebautes Grundstück, das zunächst an die Komplementär-GmbH (K-GmbH) vermietet war.
Die K-GmbH vermietete später das Grundstück weiter an die B-GmbH zum Lagern u.a. von Rohstoffen und Offsetpapier. Zusätzlich zum Mietvertrag wurde zwischen der M-GmbH und der B-GmbH ein Dienstleistungsvertrag über die Lagerbewirtschaftung der überlassenen Flächen durch die M-GmbH geschlossen.
Anschließend übertrugen die Eltern jeweils 25 % der Kommanditanteile unentgeltlich im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf den B.
Das Finanzamt und ihm folgend das Finanzgericht (FG) stuften das mit der Lagerhalle bebaute Grundstück als schädliches Verwaltungsvermögen ein. Auch der BFH teilte die Ansicht des FG.
Grundsätze und die Entscheidung im Besprechungsfall
Die Zielrichtung der Begünstigung von Betriebsvermögen war als „Vermögen, das in erster Linie der weitgehenden risikolosen Renditeerzielung dient und in der Regel weder die Schaffung von Arbeitsplätzen noch zusätzliche volkswirtschaftliche Leistungen bewirkt“, von der steuerlichen Begünstigung auszunehmen.
Umgekehrt sollte solches Vermögen begünstigt werden, das unmittelbar einem Betrieb und zugleich dem Erhalt von Arbeitsplätzen dient. Das Gesetz unterscheidet daher zwischen dem begünstigten und dem grundsätzlich nicht begünstigten Betriebsvermögen, dem sogenannten Verwaltungsvermögen.
Die Wirtschaftsgüter des Verwaltungsvermögens sind im Gesetz abschließend aufgezählt. An Dritte überlassener Grundbesitz stellt dabei grundsätzlich schädliches Verwaltungsvermögen dar.
„Dritter“ in diesem Sinne ist nach Ansicht des BFH jede Person, die nicht mit dem Nutzungsüberlassenden identisch ist. Dritte können auch Kapitalgesellschaften sein. Eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung an Dritte ist ausnahmsweise nicht anzunehmen, wenn eine Betriebsaufspaltung vorliegt.
Dies gilt jedoch nur, soweit keine Nutzungsüberlassung von dem Dritten an einen weiteren Dritten erfolgt. Die Formulierung „Nutzungsüberlassung an einen weiteren Dritten“ ist nach denselben Vorgaben auszulegen wie die Formulierung „Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke“.
Nach Anwendung dieser Grundsätze geht der BFH im vorliegenden Fall von schädlichem Verwaltungsvermögen aus.
Zwar ist eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung an Dritte nicht bereits durch die Vermietung des Grundstücks von der A-GmbH & Co. KG an die K-GmbH gegeben, weil die Eltern des B aufgrund ihrer jeweiligen Mehrheitsbeteiligung an der K-GmbH und der M-GmbH einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen in beiden Gesellschaften durchsetzen konnten und durch die Schenkungen diese Rechtsstellung auf den B übergegangen ist.
Eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung liegt aber in der Weiterüberlassung des Grundstücks von der M-GmbH an die B-GmbH.
Dies gilt unabhängig davon, dass parallel zu dem Mietvertrag mit der B-GmbH ein Lagerbewirtschaftungsvertrag geschlossen wurde. Denn das Gesetz stellt nach seinem klaren Wortlaut allein auf die (weitere) Nutzungsüberlassung ab. Diese lag unstreitig vor.
Praxishinweis: Der BFH hat mit dieser Entscheidung seine Grundsätze zum schädlichen Verwaltungsvermögen insoweit konkretisiert, als für den Fall, dass ein Grundstück der überlassenden Gesellschaft von der nutzenden Gesellschaft an einen weiteren Dritten zur Nutzung überlassen wird, eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung i.S.d. § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a ErbStG a.F. gegeben ist - und zwar unabhängig davon, dass parallel zu dem Mietvertrag zwischen der nutzenden Gesellschaft und dem Dritten ein Lagerbewirtschaftungsvertrag geschlossen wurde.
BFH, Urt. v. 10.05.2023 - II R 21/21
Axel Scholz, RA und StB, FA für Steuerrecht
