Welche Aufwendungen werden nach § 8 GewStG dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzugerechnet? Der BFH hat im Fall einer Agentur für die Planung von Außenwerbekampagnen (Out-of-Home-Werbung) eine Hinzurechnung abgelehnt. Laut BFH kommt es darauf an, ob sich aus den jeweiligen Vertragsbeziehungen eine Abwehrbefugnis gegen Dritte ergibt. Dabei ist die Abgrenzung zwischen Miet- und Werkverträgen relevant.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit seiner Entscheidung vom 17.10.2024 (III R 33/22) die Grundsätze für die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Aufwendungen für subjektive Nutzungsrechte weiter konkretisiert.
Sachverhalt im Besprechungsfall
Die A-GmbH beriet bei der Außenwerbung und vermittelte Werbeträger im Außenbereich (Out-of-Home-Werbung). Sie überließ jedoch selbst keine Werbeträger zur Nutzung.
Nach Genehmigung durch den Kunden buchte die A-GmbH u.a. bei verschiedenen Anbietern unterschiedliche Werbeträgerflächen für einen begrenzten Zeitraum, wobei die Flächen von den Anbietern festgelegt wurden.
Lediglich in einzelnen Fällen bestanden Kunden darauf, dass Werbung an einem bestimmten Standort (sog. Premiumstandort) für einen bestimmten Zeitraum angebracht oder gezeigt wird.
Mit dem Finanzamt entstand Streit darüber, ob die Zahlungen an die Werbeträger bei der Gewerbesteuer hinzuzurechnen sind. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Der BFH bestätigte die Ansicht des FG.
Begründung im Besprechungsfall
Eine Hinzurechnung der von der A-GmbH an die Werbeträgeranbieter geleisteten Zahlungen scheidet nach Ansicht des BFH aus.
Denn Rechte, die für eine Hinzurechnung relevant sein können, sind subjektive Rechte an unkörperlichen Gütern mit selbständigem Vermögenswert, die eine Nutzungsbefugnis enthalten und an denen eine geschützte Rechtsposition - ein Abwehrrecht - besteht.
Ungeschützte Positionen, die kein Abwehrrecht gewähren, so dass Unberechtigte nicht von der Nutzung ausgeschlossen werden können, werden nicht erfasst.
In den meisten Verträgen verpflichteten sich die Werbeträgeranbieter, für die Sichtbarkeit der Werbung zu sorgen. Es wurde aber kein Ausschluss von Wettbewerbern der Kunden der A-GmbH vereinbart. Da es sich lediglich um einen schuldrechtlichen Anspruch zwischen den Vertragsparteien handelte, folgten hieraus keine Abwehrrechte, die Dritten gegenüber durchsetzbar sind.
Auch eine Hinzurechnung der Aufwendungen für die Werbeträger als Miet- oder Pachtzahlungen lehnt der BFH ab. Denn der Nutzungsvertrag muss seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach ein Miet- oder Pachtverhältnis i.S.d. bürgerlichen Rechts sein.
In den fraglichen Verträgen hatten sich die Werbeträgeranbieter verpflichtet, elektronischen Content auf den digitalen Werbeflächen wiederzugeben. Damit haben die Vertragsparteien vereinbart, dass ein Arbeitsergebnis zu erbringen war, also im Wesentlichen eine Werkleistung und nicht die Gebrauchsüberlassung bestimmter Flächen.
Dies gilt für den BFH auch für die analogen Werbeflächen, weil es den Vertragsparteien darauf ankam, ein Arbeitsergebnis in Form der Werbewirkung und nicht lediglich die Verpflichtung zur Überlassung von Werbeflächen zu vereinbaren.
Zudem waren diese Flächen nicht (fiktives) Anlagevermögen der A-GmbH, so dass auch dies gegen die Einordnung als Miet- oder Pachtverhältnis sprach.
Praxishinweis
Der BFH hat seine bisherigen Grundsätze bestätigt: Für die rechtliche Einordnung von Verträgen, die Werbung mit Werbeträgern zum Gegenstand haben, als Werk- oder Mietvertrag ist entscheidend, ob die Vertragsparteien als Hauptleistungspflicht ein mit dem Werbeträger zu erzielendes Arbeitsergebnis oder die Überlassung des Werbeträgers zur Nutzung durch den Kunden vereinbart haben.
Übernimmt der Anbieter von analogen Werbeträgern neben der Pflicht zur Anbringung der Werbemittel gewichtige auf den Werbeerfolg bezogene Pflichten, kann dies zur Einordnung des Vertrags als Werkvertrag führen.
BFH, Urt. v. 17.10.2024 - III R 33/22
