BMF-Schreiben regelt private Fahrten des GmbH-Geschäftsführers mit dem Firmenwagen

Werden Zuwendungen als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) eingestuft,

• kann die Kapitalgesellschaft wie die GmbH keine Betriebsausgaben absetzen,
• muss der Gesellschafter Kapitaleinnahmen versteuern - komplett unter der Abgeltungsteuer oder auf Antrag zu 60 % mit der individuellen Progression.

Diese negative Konsequenz droht nicht nur bei Darlehens-, Miet- oder Lohnvereinbarungen, wenn etwa die Konditionen unter fremden Dritten nicht üblich sind, keine Vereinbarungen vorliegen oder überhöhte Zahlungen der GmbH geleistet werden, auch die Pkw-Nutzung kann eine vGA auslösen.

Nutzt der GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer (GGf) einen Firmenwagen der Kapitalgesellschaft auch für seine privaten Zwecke, gelten grundsätzlich die Regeln für normale und fremde Arbeitnehmer mit einem überlassenen Betriebs-Kfz. Damit wird der geldwerte Vorteil als Lohn ermittelt - entweder über die Listenpreis-Regelung oder über die Fahrtenbuch-Methode. Diese herkömmliche und für Lohnbüro und Belegschaft bekannte Vorgehensweise wird aber nur angewendet, wenn dem GGf die Privatnutzung auf Grundlage des Anstellungsvertrags ausdrücklich erlaubt ist. Ansonsten handelt es sich um eine vGA, wenn der GGf

• den Wagen ohne Absprache nutzt,
• ihn bei fehlender ausdrücklicher Gestattung privat fährt,
• ihn vertragswidrig verwendet,
• kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch führt,
• unbeschränkte Zugriffsmöglichkeit auf den Pkw hat,
• privat über keinen entsprechenden Fuhrpark verfügt.

Eine solche widersprechende Nutzung ist durch das Gesellschaftsverhältnis zumindest mitveranlasst. Daher kommt der Ansatz einer vGA in Betracht und ein lohnsteuerlich erheblicher Vorteil liegt in diesen Fällen nicht mehr vor.

Das BMF hat jetzt im Hinblick auf die Frage der privaten Nutzung eines betrieblichen Kfz durch den GGf einer Kapitalgesellschaft ein Schreiben veröffentlicht, das in allen offenen Fällen anzuwenden ist.

Nach mehreren BFH-Entscheidungen ist nur die Nutzung eines betrieblichen Kfz durch eine fremdübliche Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung mit dem GGf betrieblich veranlasst. Die ohne eine solche Vereinbarung erfolgende darüber hinausgehende oder die dem ausdrücklichen Verbot widersprechende Nutzung ist hingegen durch das Gesellschaftsverhältnis zumindest mitveranlasst und führt zu einer vGA - sowohl beim beherrschenden als auch beim nicht beherrschenden GGf.

Hinweis: Eine Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung kann auch durch eine vom schriftlichen Anstellungsvertrag abweichende mündliche oder konkludente Absprache zwischen der GmbH und dem GGf erfolgen, wenn tatsächlich entsprechend verfahren wird und wenn ein außenstehender Dritter zweifelsfrei erkennen kann, dass die Kapitalgesellschaft ihm das Kfz aufgrund entgeltlicher Vereinbarung überlässt.

• Erfolgt die Überlassung im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses, muss die tatsächliche Durchführung der Vereinbarung durch die GmbH nachgewiesen sein - insbesondere durch zeitnahe Verbuchung des Lohnaufwands und Abführung von Lohnsteuer und Sozialversicherungsbeiträgen. 
• Erfolgt die Überlassung im Rahmen eines entgeltlichen Überlassungsvertrags, muss die Durchführung der Vereinbarung durch zeitnahe Belastung des Verrechnungskontos des GGf dokumentiert sein.

Auf der Ebene der Kapitalgesellschaft wird für die private Kfz-Nutzung bei Bemessung der vGA von der erzielbaren Vergütung ausgegangen. Das ist der gemeine Wert der Nutzungsüberlassung plus ein angemessener Gewinnaufschlag. Aus Vereinfachungsgründen kann die Finanzbehörde im Einzelfall zulassen, dass die vGA mit 1 % des Listenpreises bei Erstzulassung zuzüglich Kosten für Sonderausstattung und Umsatzsteuer für jeden Monat bewertet wird. Bei Kfz-Nutzung des GGf auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte oder im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung erhöht sich dieser Wert entsprechend um 0,003 % pro Entfernungskilometer und Monat.

Praxishinweis

Diese Ausnahme von der Regel hat die negative Konsequenz, dass die Bewertung der vGA für die Privatfahrten nach Fremdvergleichsmaßstäben erfolgt. Neben dem gemeinen Wert der Nutzungsüberlassung beinhaltet die Bewertung auch noch einen angemessenen Gewinnaufschlag, was meist teurer ist. Dies resultiert daraus, dass ein Autoverleiher neben den Kosten auch noch seinen Gewinnaufschlag in die Miete einkalkuliert.

Beispiel: Ein Betriebs-Pkw kostet laut Listenpreis brutto 30.000 €. Der GGf muss also im Jahr (30.000 € x 12 %) 3.600 € als geldwerten Vorteil lohnversteuern. Der Aufwand für das Auto beläuft sich laut Buchführung im Jahr auf 12.000 €. Bei einer 40-%-igen Privatnutzung und einem angenommenen angemessenen Gewinnaufschlag von 10 % werden somit als vGA behandelt:

4.800 € gemeiner Wert (12.000 € x 40 %)
+ 480 € angemessener Gewinnaufschlag (4.800 € x 10 %)
= 5.280 €

Nachteil gegenüber Listenpreis: 1.680 €

Um diese Nachteile zu vermeiden, sollte ein tatsächlich bestehendes privates Nutzungsverbot durch geeignete organisatorische Maßnahmen sichergestellt werden. Alternativ sind bestehende Vereinbarungen entsprechend an das BMF-Schreiben anzupassen. Das verhindert auch, dass die Nutzungsentnahme der Umsatzsteuer unterliegt.

BMF-Schreiben v. 03.04.2012 - IV C 2 - S-2742/08/10001
BFH, Urt. v. 23.01.2008 - I R 8/06
BFH, Urt. v. 23.04.2009 - VI R 81/06
BFH, Urt. v. 11.02.2010 - VI R 43/09
BFH, Urt. v. 17.07.2008 - I R 83/07