OFD Frankfurt zu Zinsen auf Steuererstattungen und -nachzahlungen

In einer aktuellen Verfügung erläutert die OFD Frankfurt ausführlich, wie Steuerzinsen in der Bilanz zu behandeln sind. Dies betrifft sowohl Zinsen auf Steuererstattungen als auch auf Steuernachzahlungen.

Grundsätzlich setzt

• eine Bilanzierung einer Forderung voraus, dass sie zum Bilanzstichtag rechtlich entstanden ist,
• eine Rückstellung bei der Verpflichtung zur Zahlung von Zinsen wegen entstandener Steuernachforderungen voraus, dass am Bilanzstichtag eine hinreichend konkretisierte Verpflichtung vorliegt.

Diese beiden Vorgaben sind also jeweils bei Erstellung des Jahresabschlusses zu beachten, insbesondere in Fällen, in denen gerade eine Betriebsprüfung mit Änderungen abgeschlossen wurde.

• Der Anspruch auf Zinsen wegen einer Steuererstattung entsteht dann, wenn die Festsetzung einer (Betriebs-)Steuer zu einer Erstattung führt. Vor erfolgter Steuerfestsetzung ist rechtlich kein Zinsanspruch entstanden, dennoch ist nach Ablauf der gesetzlichen Frist von 15 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres, für das der Steuererstattungsanspruch entstanden ist, eine Forderung auf Zinsen wegen Steuererstattungen unabhängig davon auszuweisen, ob die entsprechenden Steuern festgesetzt wurden.
• Zu dem Zeitpunkt, zu dem die Steuernachforderung entsteht, ist auch die Verpflichtung zur Entrichtung der Zinsen hinreichend konkretisiert. Eine Rückstellung wegen der Verpflichtung auf Entrichtung der Zinsen kann frühestens 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuernachforderung entstanden ist, gebildet werden und umfasst nur die bis zu diesem Zeitpunkt wirtschaftlich entstandenen Zinsen.

Dazu erläutert die OFD Frankfurt jetzt die Hintergründe, insbesondere zu Zinsen auf Steuererstattungen. Vor rund anderthalb Jahren hat der BFH entschieden, dass Forderungen (insbesondere Geldforderungen aus Lieferungen und Leistungen) zu aktivieren sind, sobald sie unabhängig von der rechtlichen Entstehung

• wirtschaftlich in der Vergangenheit verursacht und
• am Bilanzstichtag hinreichend sicher sind.

Im zugrundeliegenden Sachverhalt ging es um die Frage, ob die Erstattungsansprüche aus geänderten Umsatzsteuerbescheiden der Jahre 1996 bis 2001 bereits im Jahresabschluss 2005 (also dem Jahr der Veröffentlichung des BFH-Urteils, welches den Steuerpflichtigen begünstigt) oder erst im Jahresabschluss 2006 (also im Jahr der Änderung und damit Bekanntgabe der geänderten Umsatzsteuerbescheide) gewinnerhöhend zu erfassen waren.

Der BFH führte dazu aus, dass das Finanzamt durch die Veröffentlichung des Urteils im Bundessteuerblatt verwaltungsintern verpflichtet war, die daraus resultierende Rechtsprechung zugunsten des Unternehmers anzuwenden. Damit stand noch 2005 fest, dass das Finanzamt die Erstattungsansprüche dem Grunde nach nicht mehr bestreiten würde. Die bloße Umsetzung dieser Rechtsprechung in geänderte Umsatzsteuerbescheide (die erst in 2006 erfolgte) ändert nichts an der Aktivierung der entsprechenden Forderungen in 2005.

Fazit: Vor dem Hintergrund des BFH-Urteils ist somit die Aktivierung einer Forderung auf Erstattungszinsen nach Auffassung der Obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder nur dann vorzunehmen, wenn der Anspruch auf Erstattungszinsen am Bilanzstichtag auch hinreichend sicher ist. Genügend sicher ist der Anspruch, der einer Bekanntgabe der begünstigenden Bescheide folgt. Der Anspruch ist jedoch bereits zu einem früheren Bilanzstichtag zu aktivieren, wenn zu diesem Zeitpunkt der Realisierung des Anspruchs weder materiell-rechtliche noch verfahrensrechtliche Hindernisse entgegenstehen.

Umgekehrt müssen Unternehmer denken, wenn es um Rückstellungen wegen künftiger Zinszahlungen aufgrund entstandener Steuernachforderungen geht. Bei der Verpflichtung zur Zahlung von Erstattungszinsen handelt es sich um eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung. Eine Rückstellung für derartige Verpflichtungen setzt voraus, dass am Bilanzstichtag eine hinreichend konkretisierte Verpflichtung vorliegt. Zu dem Zeitpunkt, zu dem die Steuernachforderung entsteht, ist auch die Verpflichtung zur Entrichtung der Zinsen nach der AO hinreichend konkretisiert. Eine Rückstellung wegen der Verpflichtung auf Entrichtung der Zinsen wäre demnach erstmals im Jahresabschluss des Wirtschaftsjahres zu bilden, in dem die Steuernachforderung entstanden ist.

Da aber eine Rückstellung nicht nur an Vergangenes anknüpfen, sondern auch Vergangenes wettmachen muss und mit der Zinszahlung wegen entstandener Steuernachforderungen der Liquiditätsvorteil abgegolten wird, der sich aus der verspäteten Zahlung der Steuer ergibt, kann eine solche Rückstellung

• frühestens 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres gebildet werden, in dem die Steuernachforderung entstanden ist, und
• nur die bis zu diesem Zeitpunkt wirtschaftlich entstandenen Zinsen umfassen.

Praxishinweis

Dieser unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten vorgenommene Forderungsausweis entspricht den Grundsätzen, die für die Aktivierung von Dividendenansprüchen ohne vorherigen Gewinnverwendungsbeschluss gelten. Eine Forderung auf Zinsen wegen einer Steuererstattung ist demnach frühestens zu dem Bilanzstichtag zu aktivieren, der 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres liegt, für das der Anspruch auf Steuererstattung entstanden ist. Dabei umfasst die Forderung nur die Zinsen, die bis zum Bilanzstichtag wirtschaftlich entstanden sind.

OFD Frankfurt, Vfg. v. 22.04.2013 - S-2133 A - 21 - St 210
BFH, Urt. v. 31.08.2011 - X R 19/10, BStBl 2012 II 190
BFH, Urt. v. 12.05.2005 - V R 7/02, BStBl 2005 II 617