Steuerbilanz: Der Händler muss eine Rückkaufsoption passivieren

Verpflichtet sich ein Händler, verkaufte Ware auf Verlangen seines Kunden später wieder zurückzukaufen, so hat er in seiner Bilanz hierfür eine Verbindlichkeit in Höhe des dafür gesondert vereinnahmten Entgelts auszuweisen. Dies hatte im November 2010 der BFH entschieden. Es ging um einen Kraftfahrzeughändler, der sich auf Verlangen des Käufers zum Rückerwerb von verkauften Kraftfahrzeugen verpflichtet hatte. Der BFH hatte jedoch die Frage offengelassen, wie ein die Höhe des bezahlten Optionsentgelts übersteigendes Risiko durch einen sich erst später abzeichnenden Preisverfall zu behandeln ist.

Auf Grundlage der Erörterung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder hat das BMF jetzt erläutert, wie solche Fälle steuerlich zu behandeln sind. Die Grundsätze des BMF-Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden. Sie ersetzen die bisherige Verwaltungsauffassung aus dem August 2009.

Ansatz und Bewertung beim Händler

Das Einräumen einer Option stellt eine wirtschaftlich und rechtlich selbständige Leistung dar, die losgelöst von dem nachfolgenden Rückübertragungsgeschäft zu beurteilen ist, wenn

• der Händler sich dem Käufer gegenüber zu einer Rücknahme der Ware entgeltlich verbindlich verpflichtet hat,
• der Kunde zivilrechtlicher Eigentümer des Kraftfahrzeugs wird und
• das Kraftfahrzeug dem Kunden wirtschaftlich zuzurechnen ist.

Für diese Schuld aus der Rückkaufsoption muss der Händler eine Verbindlichkeit passivieren. Diese ist mit dem für die Rückkaufsoption vereinnahmten – ggf. zu schätzenden – Entgelt zu bewerten. Da in der Regel ein Gesamtverkaufspreis vereinbart wird, kann dieser Betrag grundsätzlich als Teil des Gesamtverkaufspreises abgespalten werden, bemessen nach den üblichen kalkulierten Konditionen. Dabei wird nicht beanstandet, wenn dieser Teilbetrag für die Rückkaufsoption aus der unterschiedlichen Rabattgewährung abgeleitet wird, die sich aus der dem Unterschied zwischen Einräumung und Nichtgewährung ergibt. Mit diesem Betrag ist die am Bilanzstichtag noch bestehende Verbindlichkeit entsprechend zu bewerten.

Die Verpflichtung des Händlers, sich zur Erfüllung der Abnahmepflicht bereitzuhalten, endet erst mit der Ausübung oder dem Verfall. Zu diesem Zeitpunkt ist die Verbindlichkeit erfolgswirksam auszubuchen.

Bei diesem Geschäft besteht für den Händler das Risiko, dass sich während des Optionszeitraums ein Preisverfall für die nun gebrauchte Ware ergibt. Das hierauf entfallende und die Rückkaufsoption übersteigende Entgelt stellt einen drohenden Verlust aus einem schwebenden Geschäft dar. Eine mögliche Rückstellung hierfür ist nicht passivierungsfähig.

Ansatz und Bewertung beim Käufer

Für den Käufer ist die vereinbarte Rückkaufsoption ein nichtabnutzbares immaterielles Wirtschaftsgut, das grundsätzlich mit den Anschaffungskosten anzusetzen ist. Diese entsprechen dem Wert der beim Händler passivierten Verbindlichkeit. Beim Käufer kommt es also zu einem deckungsgleichen Betrag. Das löst zwei Buchungen in der Bilanz aus:

1. In Höhe dieses deckungsgleichen Betrags sind die Anschaffungskosten des erworbenen Gegenstandes (Kraftfahrzeug) gemindert worden. Daher wird die eingekaufte Ware mit einem unter dem Kaufpreis liegenden Betrag aktiviert.
2. Das immaterielle Wirtschaftsgut muss der Käufer zu dem Zeitpunkt erfolgswirksam ausbuchen, in dem er
   • von seinem Recht Gebrauch macht und den Rückkauf einfordert oder
   • das Recht, den Rückkauf vom Händler zu verlangen, verfallen ist.

Praxishinweis

Bisher hatte die Finanzverwaltung die Grundsätze der Entscheidung des BFH nicht angewendet. Sie ging bislang von der Annahme aus, dass in diesen Fällen eine Drohverlustrückstellung vorliegt. Da die aktuelle Rechtsauffassung nicht nur für den anstehenden Jahresabschluss 2011, sondern in allen offenen Fällen anzuwenden ist, lässt sich dies bei nicht bestandskräftigen Bescheiden korrigieren.

Die passivierte Verbindlichkeit zur Rückkaufsoption führt dazu, dass das vereinnahmte Entgelt zunächst keine gewinnerhöhende Betriebseinnahme darstellt. Die entsprechende Korrektur erfolgt erst bei der Ausübung oder dem Verfall. Da der Käufer den Gesamtpreis in Anschaffungskosten für den Gegenstand und das Optionsrecht aufteilen muss, sollte er sich dies vom Händler aufschlüsseln lassen – schon allein wegen der korrekten Leistungsbeschreibung in der Rechnung für den Vorsteuerabzug. Sofern der Käufer sich entschieden hat, das Wirtschaftsgut nicht zurückzugeben, kommt eine Teilwertabschreibung auf das aktivierte Optionsrecht in Betracht.

BMF-Schreiben v. 12.10.2011 - IV C 6 - S-2137/09/10003
BMF-Schreiben v. 12.08.2009 - IV C 6 - S-2137/09/10003, BStBl 2009 I 890
BMF-Schreiben v. 12.01.2004 - IV A 6 - S-2133 - 17/03, BStBl 2004 I 192
BFH, Urt. v. 17.11.2010 - I R 83/09