Verpflichtet sich ein Unternehmer gegen besondere Vergütung, die von ihm verkaufte Ware später auf Verlangen seines Kunden zeitlich befristet wieder zurückzukaufen, kann er hierfür eine Verbindlichkeit in seiner Bilanz ausweisen. Damit wendet sich der BFH ausdrücklich gegen die bisherige Auffassung der Finanzverwaltung: Laut einem Nichtanwendungserlass durfte hierfür kein gewinnmindernder Passivposten in die Steuerbilanz eingestellt werden.
Im aktuell vom BFH entschiedenen Urteilsfall ging es um einen Kfz-Händler, der sich nach den Einzelkaufverträgen auf Wunsch dazu verpflichtete, die veräußerten Neufahrzeuge später zu einem vorab verbindlich festgelegten Preis wieder zurückzuerwerben. Maßgebend war ein von der Dauer der Nutzung des jeweiligen Fahrzeugs abhängiger Prozentsatz des Listenpreises. Machten die Erwerber vom Recht auf Rückgabe keinen Gebrauch, war der Händler in bestimmten Fällen verpflichtet, einen „No-Return-Bonus“ zu zahlen. Wer ein Auto ohne Rückkaufverpflichtung kaufte, erhielt einen Rabatt von 22 % auf den Listenpreis. Bei Fahrzeugen mit Rückkaufverpflichtung betrug der Rabatt 4 % weniger.
Darin, dass eine Option zur späteren Rückgabe gegen Entgelt (hier 4 % vom Listenpreis) sieht eingeräumt wird, der BFH eine wirtschaftlich und rechtlich selbständige Leistung, die losgelöst vom nachfolgenden Rückübertragungsgeschäft zu beurteilen ist. Aus diesem Grund kann - entgegen dem BMF-Nichtanwendungserlass zu einem früheren BFH-Urteil - keine bloße Saldierung des wirtschaftlichen Vorteils mit der wirtschaftlichen Belastung aus der gewährten Option erfolgen.
Das Entgelt, das der Kfz-Händler (Optionsverkäufer) für die eingegangene Verpflichtung bezieht, dient ihm als Entschädigung für die Bindung und die Risiken, die er durch die Begebung des Optionsrechts eingeht. Seine Verpflichtung ist mit der eines Stillhalters in einem Terminmarktgeschäft vergleichbar. Der Unternehmer muss die spätere Ausübung der Option dulden und sich zur Erfüllung der Rücknahmepflicht bereithalten. Diese Verbindlichkeit entfällt erst wieder, wenn sein Kunde dieses Recht ausübt oder das Recht durch Zeitablauf verfällt.
Bis zu einem der beiden Zeitpunkte hat er seine auf der Option beruhende Verpflichtung nicht erfüllt und muss insoweit eine entsprechende Verbindlichkeit passivieren. Das ist nach dem Gebot der vollständigen Bilanzierung notwendig. Dabei handelt es sich weder um eine passive Rechnungsabgrenzung noch um die Bilanzierung eines schwebenden Geschäfts. Dies entspricht der auch von der Finanzverwaltung anerkannten Gesetzesauslegung des BFH zur Bilanzierung von Optionsrechten im Bereich des Wertpapierhandels.
Daher ist auch für die Verpflichtung aus einer Option, zuvor verkaufte Fahrzeuge (oder andere im Alltag denkbare Warenbestände) nach Ablauf einer bestimmten Zeit zu einem verbindlich festgelegten Preis zurückzukaufen, eine Verbindlichkeit zu bilden. Der Passivposten ist dabei in Höhe des dafür vereinnahmten Entgelts auszuweisen und erst bei Ausübung oder Verfall der Option wieder auszubuchen.
Praxishinweis
Die Finanzverwaltung hatte bislang angenommen, dass in diesen Fällen eine Drohverlustrückstellung vorliegt. Darüber hinaus wurde die Passivierung mit dem Argument verneint, dass der wirtschaftlichen Belastung aus der Rückkaufsverpflichtung ein wirtschaftlicher Vorteil in Form eines Anspruchs auf Übertragung der betroffenen Fahrzeuge gegenübersteht. Insoweit sollten sich beide Positionen ausgleichen. Diese Sichtweise und damit auch der Widerstand gegen die BFH-Rechtsprechung ist nunmehr kaum noch zu halten. Daher ist zu erwarten, dass die Finanzverwaltung ihren konträren Standpunkt aufgeben und einen gewinnmindernden Bilanzausweis auf der Passivseite zulassen wird.
Da der BFH klargestellt hat, dass es sich um eine Verbindlichkeit und kein schwebendes Geschäft handelt, muss auch nicht das Verbot für Drohverlustrückstellungen beachtet werden. Diese Regelung sollte in offengehaltenen Steuerfällen nunmehr geltend gemacht werden.
BFH, Urt. v. 17.11.2010 - I R 83/09
BFH, Urt. v. 11.10.2007 - IV R 52/04, BStBl II 2009, 705
BFH, Urt. v. 16.05.2007 - I R 36/06
BMF-Schreiben v. 12.08.2009 - IV C 6 - S 2137/09/10003, BStBl I 2009, 890
Quelle: Dipl.-Finanzwirt Robert Kracht - vom 01.03.11