Verzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers auf eine Pensionsanwartschaft

Verzichtet ein Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH auf eine Pensionszusage, die nach den Kriterien der R 38 KStR und H 38 KStH zur Einkommensminderung der GmbH geführt hat, so ergeben sich folgende Auswirkungen.

• Die GmbH hat die nach § 6a EStG gebildete Pensionsrückstellung in ihrer Steuerbilanz erfolgswirksam aufzulösen.
• Der Verzicht auf die Pensionszusage ist regelmäßig durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, weil ein Nichtgesellschafter der Gesellschaft diesen Vermögensvorteil (entschädigungsloser Wegfall einer Pensionsverpflichtung) nicht eingeräumt hätte. Eine betriebliche Veranlassung des Verzichts auf die Pensionszusage ist nach allgemeinen Grundsätzen nur anzunehmen, wenn auch ein Fremdgeschäftsführer auf die Pensionszusage verzichten würde.
• Im Fall der gesellschaftsrechtlichen Veranlassung des Pensionsverzichts liegt eine verdeckte Einlage in Höhe des Teilwerts der Pensionsanwartschaft vor. Die verdeckte Einlage ist außerbilanziell bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens in Abzug zu bringen. Der Teilwert der verdeckten Einlage ist nicht nach § 6a EStG, sondern unter Beachtung der allgemeinen Teilwertermittlungsgrundsätze im Zweifel nach den Wiederbeschaffungskosten zu ermitteln. Demnach kommt es darauf an, welchen Betrag der Gesellschafter zu dem Zeitpunkt des Verzichts hätte aufwenden müssen, um eine gleich hohe Pensionsanwartschaft gegen einen vergleichbaren Schuldner zu erwerben. Dabei kann die Bonität des Forderungsschuldners berücksichtigt werden. Außerdem kann von Bedeutung sein, ob die Pension unverfallbar ist oder ob sie voraussetzt, dass der Berechtigte bis zum Pensionsfall für den Verpflichteten nichtselbständig tätig ist.
• In Höhe des Teilwerts der verdeckten Einlage liegt beim Gesellschafter-Geschäftsführer ein Zufluss von Arbeitslohn vor.
• Die verdeckte Einlage führt zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die GmbH-Anteile (§ 6 Abs. 6 Satz 2 EStG betreffend zum Betriebsvermögen gehörende Anteile).

Die dargestellten Grundsätze gelten entsprechend, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer nur auf einen Teil seiner Pensionsanwartschaft verzichtet.

FinMin Nordrhein-Westfalen, Erlass v. 17.12.2009 - S 2743 - 10 - V B 4