Umsatzsteuer als regelmäßig wiederkehrende Zahlung

Unternehmer, die ihren Gewinn nach der Einnahmenüberschussrechnung ermitteln, können die Umsatzsteuer für den Monat Dezember noch als Betriebsausgaben des abgelaufenen Jahres berücksichtigen, wenn die Umsatzsteuervoranmeldung bis zum 10.01. beim Finanzamt eingegangen und die Steuer bezahlt ist. Das Bayerische Landesamt für Steuern hat zur Erfassung von Umsatzsteuerzahlungen und -erstattungen als wiederkehrende Ausgaben und Einnahmen in einer aktuellen Verfügung Stellung genommen und geht darin auch auf Sonderfälle ein.

Maßgebend für den Ansatz von Betriebseinnahmen und -ausgaben ist generell das Datum des Zu- und Abflusses, also die Verbuchung auf dem Konto oder der Tag einer Barzahlung, wenn ein Unternehmer oder Freiberufler statt auf Buchführung und Bilanz auf die simple Einnahmenüberschussrechnung setzt. Wer die 2012 erhaltene Praxiseinrichtung erst nach Silvester bezahlt, mindert damit seinen Gewinn 2013. Wurde hingegen eine Anzahlung auf die im Januar geplanten Malerarbeiten in der Kanzlei schon im Dezember überwiesen, konnte diese noch das Einkommen für 2012 mindern.

Regelmäßig wiederkehrende Zahlungen wie z.B. Pkw-Leasingraten oder Mieten, die nach dem 20.12. und vor dem 11.01. erfolgen, gelten kraft Gesetzes in demjenigen Jahr als Betriebseinnahmen oder -ausgaben, für das sie geleistet werden. Diese regelmäßig wiederkehrenden Geldflüsse innerhalb der Zehn-Tage-Regel (kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres) gelten nämlich als in dem Kalenderjahr zugeflossen, zu dem sie wirtschaftlich gehören.

Das betrifft auch Umsatzsteuerzahlungen und -erstattungen. Denn laut BFH sind Umsatzsteuervorauszahlungen regelmäßig wiederkehrende Ausgaben, deren Wiederholung bei von Unternehmern erbrachten Leistungen von vornherein feststeht, so dass die Zehn-Tage-Regel anwendbar ist. Im Umgang mit dem Finanzamt sind aber einige Besonderheiten zu beachten. Denn Barzahlungen sind weitestgehend abgeschafft und die simple Überweisung auch nicht immer die Regel.

• Bei einer Überweisung erfolgt der Abfluss spätestens im Zeitpunkt der Lastschrift. Er kann aber auch bereits mit Eingang des Überweisungsauftrags bei der Bank erfolgen, da der Zahlende ab diesem Zeitpunkt keine Verfügungsmacht mehr über den Verlauf der Überweisung hat. Voraussetzung ist allerdings, dass das Konto die nötige Deckung aufweist.
• Der Zufluss einer Erstattung - etwa bei Vorsteuer - erfolgt im Zeitpunkt der Gutschrift auf dem eigenen Bankkonto, da der Zahlungsempfänger erst ab diesem Zeitpunkt über das Geld verfügen kann.
• Mit Hingabe eines Schecks erfolgt der Zeitpunkt des Abflusses. Auf der Gegenseite erfolgt der Zeitpunkt des Zuflusses mit Entgegennahme des Schecks. Voraussetzung ist lediglich, dass die Auszahlung bei sofortiger Vorlage des Schecks wegen fehlender Deckung des Kontos nicht verweigert werden kann und dass die Einlösung nicht durch eine zivilrechtliche Vereinbarung eingeschränkt ist.
• Ist vom Steuerpflichtigen eine Lastschrifteinzugsermächtigung erteilt und wird die Voranmeldung fristgerecht eingereicht, gilt die Zahlung als bereits am Fälligkeitstag abgeflossen, wenn das Konto eine entsprechende Deckung aufweist. Eine tatsächlich spätere Abbuchung vom Konto ist ebenso unbeachtlich wie die Möglichkeit des Steuerpflichtigen, den Lastschrifteinzug zu widerrufen. Im Fall einer Erstattung kommt es - abweichend von der Abbuchung - erst im Zeitpunkt der Gutschrift beim Steuerpflichtigen zu einem Zufluss, da er erst zu diesem Zeitpunkt wirtschaftlich über den Geldbetrag verfügen kann.
• Bei einer Umbuchung handelt es sich um eine Aufrechnung. Hier erfolgen Abfluss und Zufluss mit dem Wirksamwerden der Aufrechnungserklärung. Denn diese einseitige empfangsbedürftige Willenserklärung wird in dem Zeitpunkt wirksam, in dem sie in den Machtbereich des Steuerpflichtigen gelangt und zu erwarten ist, dass er von ihr Kenntnis nimmt. Dabei ist die zivilrechtliche Rückwirkung der Aufrechnungserklärung auf den Aufrechnungszeitpunkt nicht maßgebend, denn für den steuerlichen Zufluss ist nur der Zugang der Aufrechnungserklärung (= Umbuchungsmitteilung) beim Steuerpflichtigen entscheidend.
• Die Erstattung aus der Festsetzung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis wird grundsätzlich mit der Entstehung fällig. Hier tritt die Fälligkeit nicht vor Bekanntgabe der Festsetzung ein. Dies bedeutet, dass ein angemeldeter zustimmungsbedürftiger Steuervergütungsanspruch erst mit Bekanntgabe der Zustimmung fällig wird, i.d.R. konkludent durch die Gutschrift. Hinweis: Wird die Fälligkeit durch eine erst später erfolgte Bekanntgabe der Zustimmung auf ein Datum nach dem 10.01. verschoben, kann die Erstattung nicht mehr im Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit erfasst werden. 
• Ist eine Umsatzsteuervorauszahlung an einem Samstag, Sonntag oder Feiertag fällig, verschiebt sich die Fälligkeit nach der AO auf den nächsten Werktag. In solchen Fällen kann die Zahlung erst im Jahr der tatsächlichen Zahlung als Betriebsausgabe oder die Erstattung als Betriebseinnahme erfasst werden. Hinweis: Gegen diese Auffassung ist beim BFH ein Revisionsverfahren anhängig.

Praxishinweis

Diese Regelungen hinsichtlich des Zu- und Abflusses gelten nicht nur für den Ansatz von Betriebseinnahmen und -ausgaben bei Unternehmern oder Freiberuflern mit Einnahmenüberschussrechnung, sondern im Privatbereich generell. Maßgebend für den Ansatz von Lohn-, Kapital-, Renten- und Mieteinnahmen, Werbungskosten oder privaten Ausgaben wie außergewöhnlichen Belastungen, haushaltsnahen Dienstleistungen oder Sonderausgaben ist ebenfalls generell das Datum des Zu- und Abflusses, also die Verbuchung auf dem Konto oder der Tag einer Barzahlung. Wer die vor Silvester erhaltene Brille erst nach Neujahr bezahlt, kann diese außergewöhnliche Belastung erst 2013 absetzen. Wird hingegen z.B. eine Anzahlung auf die im Januar geplante Ausbildung oder durchzuführende Haushaltsrenovierung noch im Dezember überwiesen, kann diese noch das Einkommen fürs alte Jahr mindern.

Für regelmäßig wiederkehrende Zahlungen wie z.B. Versicherungsbeiträge, die nach dem 20.12. und vor dem 11.01. erfolgen, gelten dieselben Ausnahmen. Als "kurze Zeit" gilt auch nach der ständigen Rechtsprechung des BFH ein Zeitraum von bis zu zehn Tagen.

Im Privatbereich kommt auch Umsatzsteuer in Betracht, etwa die 19 % auf Werbungskosten oder bei Mieteinnahmen, wenn zulässigerweise zur Umsatzsteuerpflicht optiert wird. Erstattungen gibt es bei Vorsteuerüberschüssen.

BayLfSt, Vfg. v. 20.02.2013 - S-2226.2.1-5/4 St 32
BFH, Urt. v. 06.03.1997 - IV R 47/95, BStBl 1997 II 509
BFH, Urt. v. 25.10.1994 - VIII R 79/91, BStBl 1995 II 121
BFH, Urt. v. 23.09.1999 - IV R 1/99, BStBl 2000 II 121
BFH, Urt. v. 01.08.2007 - XI R 48/05, BStBl 2008 II 282
FG Niedersachsen, Urt. v. 24.02.2012 - 3 K 468/11 (Rev. unter VIII R 34/12)