Unter Geltung des § 3c Abs. 2 EStG ist ein Veräußerungsverlust nach § 17 EStG nur zur Hälfte steuerlich zu berücksichtigen. Demgemäß gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Auflösung einer Kapitalgesellschaft. Entsprechendes gilt für die aus der Auflösung einer Kapitalgesellschaft entstehenden Verluste.
Auflösungsverlust ist der Betrag, um den der Liquidationserlös nachAbzug der Veräußerungs- die (nachträglichen) Anschaffungskostenübersteigt. Als nachträgliche Anschaffungskosten zählen auchAufwendungen auf die Beteiligung, wenn sie durch dasGesellschaftsverhältnis veranlasst und weder Werbungs- nochVeräußerungskosten sind. Dazu rechnen auch Finanzierungshilfen z.B.durch Darlehensgewährung oder Bürgschaftsübernahme, wenn sieeigenkapitalersetzenden Charakter haben. Keine nachträglichenAnschaffungskosten sind hingegen Verluste, die ein Gesellschafter ausDarlehen bzw. Bürgschaften erleidet, die er der Gesellschaft wie einfremder Dritter gewährt hat; insoweit ist der Ausfall desGesellschafters einkommensteuerrechtlich unbeachtlich (BFH, Urt. v.02.04.2008 - IX R 76/06, BStBl II 2008, 706).
Eigenkapitalersetzende Finanzierungsmaßnahmen führen wie Einlagen zu nachträglichen Anschaffungskosten, da sie als Ersatz für Eigenkapital zu betrachten und deshalb ebenso wie dieses gesetzlich gebunden sind (BFH, Urt. v. 19.08.2008 - IX R 63/05, BStBl II 2009, 5). Liegen diese Voraussetzungen nicht vor, ist der Gesellschafter wie jeder Drittgläubiger zu behandeln.
Die die Bürgschaft betreffenden Zinsen stellen weder Werbungskosten bei den Kapitaleinkünften des Klägers dar, noch können sie im Rahmen des § 17 EStG berücksichtigt werden. Sie sind nur so lange Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen, als noch ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den Einnahmen aus der Überlassung des Kapitals zur Nutzung besteht. Der entfällt, wenn die Kapitalanlage veräußert wird oder wenn die Gesellschaft aufgelöst und damit regelmäßig vollbeendet ist. Denn die auf diese nachfolgende Zeit entfallenden Schuldzinsen stellen die Gegenleistung für die Überlassung eines Kapitals dar, das nicht mehr der Erzielung von Einnahmen aus Kapitalvermögen dient. Das gilt auch dann, wenn das Kreditverhältnis zwangsweise - etwa durch den Konkurs oder die Liquidation einer Kapitalgesellschaft - endet.
Der Verlust des Stammkapitals aus der Auflösung der GmbH ist im Rahmen des Halbeinkünfteverfahrens nur zur Hälfte zu berücksichtigen. Denn gem. § 3c Abs. 2 EStG sind Minderungen des Betriebsvermögens, Betriebsausgaben, Veräußerungs- oder Werbungskosten nur zur Hälfte abziehbar. Hierzu gehören auch Einnahmen aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften.
Hinweis: Laut BFH (Urt. v. 14.07.2009 - IX R 8/09 und v. 25.06.2009 - IX R 42/08) greift der begrenzte Abzug von Beteiligungskosten nach § 3c EStG bei Einkünften aus einer wesentlichen Beteiligung nicht, wenn hieraus keine Einnahmen zu erzielen sind. Das BMF (Schreiben v. 15.02.2010 - IV C 6 - S 2244/09/10002) reagierte jedoch mit einem Nichtanwendungserlass, weil die Abzugsbeschränkung des § 3c Abs. 2 EStG im Gesamtzusammenhang zu sehen ist. Gewinne betreffen die Vermögensebene und unterliegen daher in gleicher Weise dem Halb-/Teileinkünfteverfahren wie mögliche Liquidationsverluste. Mit Beschluss vom 18.03.2010 - IX B 227/09 hat der BFH jedoch seine Auffassung erneut bekräftigt. Zur Frage, ob das Halbabzugsverbot zu einer Verletzung des objektiven Nettoprinzips führt, sind zwei Verfassungsbeschwerden unter 2 BvR 2659/07 und 2 BvR 2221/07 anhängig.
FG Köln, Urt. v. 25.06.2009 - 10 K 456/06
Quelle: Redaktion Steuern - vom 27.04.10