Das BMF hat jetzt im Bereich des Vorsteuerabzugs die Rechtsprechung des BFH umgesetzt. Demnach können Vorsteuerbeträge, die allgemeine Aufwendungen des Unternehmens betreffen, nach dem Verhältnis der Gesamtumsätze des jeweiligen Kalenderjahrs aufgeteilt werden. Das BMF hat insoweit auch den UStAE angepasst. Die geänderte Verwaltungspraxis ist für alle noch offenen Umsatzsteuerfälle relevant.
Das BMF hat mit einem aktuellen Schreiben den Vorsteuerabzug für eingekaufte Leistungen weiter konkretisiert. Die vom BFH in seinem Urteil vom 24.04.2013 aufgestellten Grundsätze werden nunmehr auch von der Finanzverwaltung angewandt.
Bekanntlich kann ein Unternehmer nur dann Vorsteuern abziehen, wenn sie Lieferungen oder Leistungen betreffen, die er für sein Unternehmen i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG auch verwenden will. Insoweit müssen die den Vorsteuerabzug ausschließenden Regelungen des § 15 Abs. 1a, 1b und 2 UStG beachtet werden.
Wenn zwischen der Eingangs- und der (beabsichtigten) Ausgangsleistung kein direkter Zusammenhang besteht, kann die Vorsteuer (teilweise) für „allgemeine Aufwendungen“ des Unternehmens abgezogen werden. Sind Umsätze teilweise umsatzsteuerfrei und teilweise umsatzsteuerpflichtig, muss die Vorsteuer in einen abzugsfähigen und einen nicht abzugsfähigen Teil aufgeteilt werden.
Um die Vorsteuern aus allgemeinen Aufwendungen des Unternehmens (sog. Gemeinkosten) aufzuteilen, muss in Zukunft nach der geänderten Verwaltungspraxis zwingend auf einen „Vorsteueraufteilungsschlüssel“ zurückgegriffen werden, der schon jetzt in der Praxis weit verbreitet ist. Um dieses Verfahren nunmehr verbindlich festzuschreiben, wurde der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) vom 01.10.2010 an einigen Stellen geändert und neugefasst.
Die Änderungen im Einzelnen
Bei Prüfung des Vorsteuerabzugs sind die gesetzlichen Vorsteuerausschlusstatbestände nach § 15 Abs. 1a, 1b und 2 UStG (durch Neufassung des UStAE Abschnitt 15.2b Abs. 2 Satz 2) zu berücksichtigen; deshalb sind nicht alle eingekauften Vorsteuerbeträge abzugsfähig, und es muss eine Aufteilung in abzugsfähige und nicht abzugsfähige Vorsteuern erfolgen.Dabei ist die Verwendungsabsicht des Unternehmens entscheidend: Abzugsfähige Vorsteuern liegen nur dann vor, wenn ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang mit „begünstigten“ Ausgangsleistungen des Unternehmens besteht. Im Umkehrschluss bedeutet dies: Die nur mittelbar verfolgten unternehmerischen Zwecke sind unerheblich. Diese mittelbaren Kosten können jedoch dann (anteilig) zum Vorsteuerabzug berechtigen, wenn sie aus den allgemeinen Aufwendungen des Unternehmens stammen und - als solche - Bestandteile des Preises für die vom Unternehmen erbrachten entgeltlichen Leistungen sind.
Zur Ermittlung des abzugsfähigen Anteils der Vorsteuern ist mittels des „Vorsteueraufteilungsschlüssels“ auf das Verhältnis der gesamten Umsätze im maßgebenden Besteuerungszeitraum abzustellen. Dabei sind für die Umsatzsteuervoranmeldung der Voranmeldungszeitraum und für die Umsatzsteuerjahreserklärung das jeweilige Kalenderjahr maßgebend.
Im Hinblick auf diesen Aufteilungsschlüssel wird vom BMF Abschn. 15.16 des UStAE um einen Absatz 2a ergänzt: Dort wird geregelt, dass für das Voranmeldungsverfahren auch Umsätze des vorangegangen Jahres verwendet werden dürfen. Falls sich später, wenn die Umsatzsteuerjahreserklärung erstellt wird, der Aufteilungsschlüssel für das Erklärungsjahr ändern sollte, ist selbstverständlich der neue Schlüssel zu verwenden. Dies führt dann auch zu einer Änderung des Vorsteuerabzugs.
Für Eingangsleistungen, deren tatsächliche Verwendung ungewiss ist, weil etwa die Verwendungsabsicht (noch) nicht durch objektive Anhaltspunkte belegbar ist, wären Vorsteuern überhaupt nicht abziehbar. Handelt es sich hierbei jedoch um eingekaufte Gemeinkosten (allgemeine Aufwendungen), kommt auch hier die vorgenannte neue Regelung zum Zuge, wonach über den erst vorläufigen Vorsteueraufteilungsschlüssel und später endgültigen Schlüssel zumindest ein teilweiser Vorsteuerabzug möglich wird.
Praxishinweis
Wenn bei der späteren Umsatzsteuerjahreserklärung aufgrund von geänderten Gegebenheiten der Vorsteuerabzug geändert wird, sollte genau darauf geachtet werden, dass auch wirklich jede Änderung aufgenommen wird. Bestimmte Mindestanforderungen für eine Abweichung gibt es nicht, weil sich eine Änderung nach § 15 UStG richtet. Derartige Bestimmungen, wie sie z.B. in § 15a UStG geregelt sind, gelten also hierfür nicht.Die geänderte Verwaltungspraxis zum Vorsteuerabzug sollte ab sofort in die steuerliche Beratung einbezogen werden, denn die geltenden Grundsätze sind auf alle noch offenen Umsatzsteuerfälle anzuwenden.
BMF, Schreiben v. 10.04.2014 - IV D 2 - S-7306/13/10001
BFH, Urt. v. 24.04.2013 - XI R 25/10, BFH/NV 2013, 1517 Nr. 9
Quelle: Rechtsanwalt und Dipl.-Finanzwirt Horst Schirrmann