Mit einer aktuellen Verfügung gibt das Bayerische Landesamt für Steuern (BayLfSt) Hinweise für die Vorsteuerberichtigung beim Umlaufvermögen. Nach der hierbei geltenden Vorschrift des § 15a UStG muss die Vorsteuer berichtigt werden, wenn sich die Verhältnisse für den ursprünglichen Vorsteuerabzug bei einem Wirtschaftsgut ändern, welches nur einmal zur Erzielung eines Umsatzes verwendet wird.
Das Bayerische Landesamt für Steuern (BayLfSt) hatte in einer Verfügung vom 29.08.2013 die Regelungen des § 15a UStG bezüglich der Vorsteuerkorrektur beim Umlaufvermögen unter Hinweis auf die Ausführungen im UStAE erläutert. Diese Verfügung wurde nun durch eine aktuelle Verfügung vom 10.04.2015 ersetzt, in der die Ausführungen zu den geänderten Verhältnissen aktualisiert worden sind.
Was bedeutet „Verwendung“ nach § 15a UStG?
Nach § 15a Abs. 2 UStG ist der Vorsteuerabzug zu berichtigen, wenn sich bei einem Wirtschaftsgut, das nur einmal zur Erzielung eines Umsatzes verwendet wird, die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse ändern. Die Verhältnisse zum Zeitpunkt des ursprünglichen Vorsteuerabzugs sind dabei mit denjenigen zu vergleichen, die im Zeitpunkt der tatsächlichen Verwendung bestehen.
Hierbei verweist die Verfügung auf die Ausführungen in § 15a Abs. 2 Satz 1 UStG und Abschn. 15a.2. Abs. 2 UStAE und unterfüttert diese mit Beispielen.
Unter „Verwendung“ i.S.v. § 15a UStG versteht das BayLfSt die tatsächliche Nutzung desjenigen Wirtschaftsguts, das zur Erzielung von Umsätzen eingesetzt wird. Zudem sind der tatsächlichen Nutzung die Veräußerung und die unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b und 9a UStG gleichgestellt und gelten damit auch als Verwendung (vgl. Abschn. 15a.2. Abs. 1 UStAE).
Neu aufgenommenes Beispiel
In dem überarbeiteten Teil der Verfügung hat das BayLfSt auch ein neues Beispiel zur Erläuterung aufgenommen, das dem Abschn. 15a.5. Abs. 2 UStAE entnommen ist:
Ein Unternehmer hat ein Grundstück unter Verzicht auf die Steuerfreiheit gekauft und will es aus diesem Grund auch mit Umsatzsteuerausweis weiterverkaufen. Also macht er beim Erwerb des Grundstücks die in Rechnung gestellte Vorsteuer geltend. Allerdings kommt es dann zu einem Verkauf an einen Hoheitsträger, so dass ein Ausweis von Umsatzsteuer in der Rechnung nicht möglich ist und der Verkauf insgesamt umsatzsteuerfrei ist. Zur Vorsteuerkorrektur führt das BayLfSt dann aus:
„Die tatsächliche steuerfreie Veräußerung schließt nach § 15 Abs. 2 UStG den Vorsteuerabzug aus und führt damit zu einer Änderung der Verhältnisse im Vergleich zu den für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnissen. Da das Grundstück nur einmalig zur Ausführung eines Umsatzes verwendet wird, ist der gesamte ursprüngliche Vorsteuerabzug […] nach § 15a Abs. 2 UStG im Zeitpunkt der Verwendung für den Besteuerungszeitraum der Veräußerung zu berichtigen. Der Vorsteuerbetrag ist demnach für den Monat [des Kaufes] zurückzuzahlen (Beispiel 1 aus Abschn. 15a.5. Abs. 2 UStAE).“
Nach Auffassung der Verwaltung liegt auch eine Änderung der Verhältnisse i.S.d. § 15a UStG beim Wechsel von Besteuerungsformen (von §§ 19, 23, 23a, 24 UStG zur Regelbesteuerung und umgekehrt) vor (vgl. § 15a Abs. 7 UStG; Abschn. 15a.9. UStAE).
Leitfaden für die Praxis
Der übrige Inhalt der aktuellen Verfügung entspricht der bisherigen Verfügung vom 29.08.2013: Sie definiert einleitend, was es unter dem Berichtigungsobjekt (also dem Wirtschaftsgut, dessen Vorsteuerabzug zu korrigieren ist) versteht, und erläutert diese Definition anhand von Beispielen insbesondere aus der Landwirtschaft und unter Bezugnahme auf selbst produzierte Erzeugnisse.
Zudem werden der Zeitpunkt der geänderten Verhältnisse und die Durchführung der Vorsteuerkorrektur näher erläutert. In diesem Zusammenhang geht die Verfügung auf die Regelung ein, dass bei einem Korrekturbetrag unter 1.000 € die Vorsteuer nicht korrigiert werden muss. Die Verfügung geht auch auf die Ermittlung des Berichtigungsbetrags und die den in den Bestimmungen der UStDV enthaltenen Vereinfachungsregelungen ein. Insbesondere zu den Vereinfachungsregelungen sind zahlreiche Beispiele enthalten.
Praxishinweis
Die neue Verfügung verweist jeweils auf die Ausführungen im UStAE bzw. auf die gesetzlichen Regelungen im UStG bzw. in der UStDV. Obwohl sie nicht auf Spezialfragen im Detail eingeht, bietet sie dennoch eine gute Unterstützung bei der praktischen Umsetzung einer Vorsteuerkorrektur. Die Systematik der Vorsteuerkorrektur bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens wird in ihr übersichtlich dargestellt und die Zusammenhänge werden leicht nachvollziehbar und verständlich erläutert. Daher eignet sie sich gut als kurzer Leitfaden.
Verfügung des Bayerischen Landesamts für Steuern v. 10.04.2015 - S-7316.2.1-3/6 St33 zur Vorsteuerberichtigung von sog. Umlaufvermögen nach § 15a Abs. 2 UStG - veröffentlicht auf den Internetseiten des Landesamtes
Verfügung des BayLfSt v. 29.08.2013 - S-7316.2.1-3/6 St33
Quelle: Rechtsanwalt und Steuerberater Axel Scholz