Welche Folgen hat die Einbringung in eine GmbH & Co. KG? Nach dem BFH ist eine Beteiligung des Kommanditisten an der Komplementär-GmbH eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage seines Mitunternehmeranteils, wenn er dadurch über die Geschäftsführung der KG bestimmen kann. Für eine Mitunternehmerschaft nach § 24 UmwStG reicht es, wenn sich die maßgeblichen Gesellschaftsrechte absolut erhöhen.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit seiner Entscheidung vom 01.02.2024 (IV R 9/20) die Grundsätze zur Einordnung von Beteiligungen des Kommanditisten an einer Komplementär-GmbH als wesentliche Betriebsgrundlage konkretisiert.
Sachverhalt im Besprechungsfall
K war im Streitjahr alleiniger Kommanditist der gewerblich tätigen T-GmbH & Co. KG. Deren persönlich haftende Gesellschafterin war die T-GmbH, die am Kapital der T-GmbH & Co. KG nicht beteiligt war.
An der T-GmbH waren zu Beginn des Streitjahrs K, die T-GmbH & Co. KG und die T-GmbH selbst beteiligt. Geschäftsführer der T-GmbH war im Streitjahr u.a. der mit Einzelvertretungsmacht ausgestattete K.
Durch einen Stimmbindungsvertrag mit den übrigen Gesellschaftern der T-GmbH verpflichtete sich K, seine Stimmrechte in der T-GmbH auf die T-GmbH & Co. KG zu übertragen. Im Streitjahr brachte K seine Kommanditbeteiligung an der T-GmbH & Co. KG in die B-GmbH & Co. KG ein.
Das feste Kommanditkapital des K erhöhte sich dadurch bei der B-GmbH & Co. KG um 25.000 €, der verbleibende Wert wurde im variablen Kapital der B-GmbH & Co. KG erfasst. Die jeweiligen Geschäftsanteile des K an der T-GmbH wurden erst im Folgejahr an die B-GmbH & Co. KG abgetreten.
Streitig wurde, ob die Einbringung in die B-GmbH & Co. KG zu einem Veräußerungsgewinn des K führte.
Das Finanzgericht (FG) gab der diesbezüglichen Klage des K statt. Der BFH folgte dem nur teilweise und verwies die Klage zur weiteren Verhandlung an das FG zurück.
Entscheidung im Besprechungsfall
Nach Ansicht des BFH konnte K seine Beteiligung grundsätzlich nach § 24 UmwStG auf die B-GmbH & Co. KG übertragen. Das Gericht stellte dafür zunächst klar, dass die Beteiligung des K an der T-GmbH keine wesentliche Betriebsgrundlage des K bei der T-GmbH & Co. KG war.
Denn ob Wirtschaftsgüter wesentliche Betriebsgrundlagen sind, richtet sich im Anwendungsbereich des UmwStG ausschließlich nach der funktionalen Betrachtungsweise.
Zu den funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen eines Mitunternehmeranteils können auch Kapitalbeteiligungen des Kommanditisten an der Komplementär-GmbH gehören. Dazu reicht die Eigenschaft als notwendiges Sonderbetriebsvermögen II bei der KG jedoch nicht aus.
Maßgeblich ist vielmehr die konkrete Funktion dieser Kapitalbeteiligung für den Mitunternehmeranteil. Dafür ist entscheidend, ob die Kapitalbeteiligung des Kommanditisten dessen Einfluss auf die Geschäftsführung der KG nachhaltig stärkt.
Dies ist im Einzelfall anhand der Regelungen in der Satzung der Komplementär-GmbH und im Gesellschaftsvertrag der KG sowie eventueller (schuldrechtlicher) Stimmbindungsverträge auf der Ebene der Komplementär-GmbH zu beurteilen, soweit sie die Geschäftsführung in der KG beeinflussen.
Da K seine Stimmrechte auf die T-GmbH & Co. KG übertragen hatte, war diese und nicht K in der Lage, den maßgeblichen Einfluss auszuüben.
Damit waren diese Anteile jedenfalls nicht wesentliche Betriebsgrundlage des K. Weil unklar war, ob K als Gegenleistung für die Übertragung der Beteiligung auf die B-GmbH & Co. KG nur Gesellschaftsrechte erhalten hat, konnte der BFH nicht entscheiden, ob die Voraussetzungen des § 24 UmwStG erfüllt waren, und verwies den Rechtsstreit an das FG zurück.
Praxishinweis
Der BFH hat mit dieser Entscheidung klargestellt, dass die Kapitalbeteiligung des Kommanditisten an der Komplementär-GmbH eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage seines Mitunternehmeranteils ist, wenn erst diese Kapitalbeteiligung den Kommanditisten in die Lage versetzt, über Fragen der laufenden Geschäftsführung der KG zu bestimmen.
Keine funktionale Wesentlichkeit liegt vor, wenn im Einzelfall infolge gesellschaftsvertraglicher oder sonstiger schuldrechtlicher Vereinbarungen nicht seine Kapitalbeteiligung, sondern seine Stellung als Kommanditist den Einfluss auf die laufende Geschäftsführung der KG begründet.
Der Einbringende kann auch dann nach § 24 Abs. 1 UmwStG Mitunternehmer der Gesellschaft werden, wenn er im Zeitpunkt der Einbringung bereits zu 100 % am Vermögen, Gewinn und Verlust sowie an den Stimmrechten der übernehmenden Personengesellschaft beteiligt ist. Es reicht aus, wenn sich seine maßgeblichen Gesellschaftsrechte absolut erhöhen.
BFH, Urt. v. 01.02.2024 - IV R 9/20
