Welche Folgen haben in den Vorjahren beanspruchte Investitionsabzugsbeträge (IAB) für das Kapitalkonto? Der BFH hat entschieden, dass die außerbilanzielle Hinzurechnung das steuerliche Kapitalkonto des Kommanditisten im Sinne des § 15a EStG unberührt lässt und nicht in den verrechenbaren Verlust einzubeziehen ist. Ob ein Kapitalkonto nach § 15a EStG vorliegt, hängt vom Gesellschaftsvertrag ab.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 16.01.2025 (IV R 28/23) entschieden, dass ein Kapitalkonto i.S.d. § 15a EStG i.d.R. vorliegt, wenn auf dem Konto auch Verluste verbucht werden, die auf diese Weise stehengebliebene Gewinne aufzehren können.
Die außerbilanzielle Hinzurechnung eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 2 EStG wirkt sich nicht auf das Kapitalkonto eines Kommanditisten aus und ist daher bei der Ermittlung nach § 15a EStG nicht zu berücksichtigen.
Sachlage im Streitfall
Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG. Sie führte für jeden Gesellschafter ein Kapitalkonto, ein Darlehenskonto sowie für alle Gesellschafter gemeinsam ein Rücklagenkonto und ein Verlustvortragskonto.
Zudem beschlossen die Gesellschafter freiwillig das Kapitalkonto III. Dieses wird jeweils dem Eigenkapital des Gesellschafters zugeordnet.
Auf dem dem Eigenkapital zugeordneten Konto wurden Einlagen sowie positive Jahresergebnisse, die dem jeweiligen Gesellschafter nach Ausgleich des jeweiligen Verlustvortragskontos zugeordnet wurden, gebucht. Der Kommanditist der Klägerin leistete eine Sacheinlage, die auf diesem neu eingerichteten Kapitalkonto III verbucht wurde.
Das Finanzamt erkannte die Einlage nicht als kapitalerhöhend an und setzte den verrechenbaren Verlust ohne deren Berücksichtigung fest. Bei der Ermittlung des verrechenbaren Verlusts bezog es den Hinzurechnungsbetrag in die Verlustberechnung mit ein.
Vor dem Finanzgericht (FG) blieb die Klage erfolglos, da dieses zu der Auffassung kam, dass freiwillige Einlagen gesellschaftsrechtlich nicht vorgesehen seien und außerbilanzielle Korrekturen das Kapitalkonto nach § 15a EStG nicht beeinflussen. Auch der BFH sah die Revision der Klägerin als unbegründet an.
Berücksichtigung von Verlusten bei beschränkter Haftung
Nach § 15a Abs. 4 Satz 1 EStG ist der nicht verrechenbare Verlust eines Kommanditisten jährlich gesondert festzustellen.
Der einem Kommanditisten zugewiesene Verlustanteil der KG darf nicht mit anderen gewerblichen Einkünften oder Einkünften aus anderen Einkunftsarten verrechnet werden, sofern dadurch ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich weiter erhöht. In diesem Umfang ist auch eine Verlustverrechnung nach § 10d EStG ausgeschlossen.
Anwendung der Grundsätze auf den Streitfall
Ob ein Konto als Kapitalkonto i.S.d. § 15a EStG einzuordnen ist, hängt von seiner zivilrechtlichen Natur gemäß dem Gesellschaftsvertrag ab.
Nur Eigenkapitalkonten zählen dazu, insbesondere wenn darauf Verluste verbucht werden können. Eine unbeschränkte Verfügbarkeit des Guthabens spricht gegen die Einordnung als Kapitalkonto.
Der BFH folgte in seiner Entscheidung der Auffassung des FG, dass die geleistete Einlage keinen Einfluss auf das Kapitalkonto des Gesellschafters hatte. Da das Kapitalkonto III nicht an Verlusten teilhat, erfüllt es die vorgenannten Voraussetzungen für die Einordnung als Konto des Eigenkapitals nicht.
Praxishinweis
Der BFH hat sich zudem zum Hinzurechnungsbetrag nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG bei der Ermittlung des verrechenbaren Verlusts geäußert. Dieser sei keine Bilanzposition, sondern lediglich ein außerbilanzieller Hinzurechnungsbetrag. Er beeinflusst weder die Steuerbilanz der Gesellschaft noch das steuerliche Kapitalkonto des Kommanditisten.
Daher erfolgt die Berechnung des verrechenbaren Verlusts nach § 15a EStG ohne dessen Berücksichtigung. Gleiches gilt für den Investitionsabzugsbetrag gem. § 7g Abs. 1 EStG.
BFH, Urt. v. 16.01.2025 - IV R 28/23
