Veräußerungskosten als Betriebsausgaben: Abzug der Gewerbesteuer?

Veräußerungskosten sind nach den Grundsätzen des BFH als Betriebsausgaben abzugsfähig, wenn sie durch den Veräußerungsvorgang veranlasst sind. Der BFH hat nun klargestellt: Der Abzug der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe ist nur beim eigentlichen Schuldner der Gewerbesteuer ausgeschlossen, nicht aber bei demjenigen, der sich vertraglich verpflichtet, die Gewerbesteuerbelastung zu übernehmen.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einer aktuellen Entscheidung dazu Stellung genommen, ob die Gewerbesteuer als Teil der Veräußerungskosten abgezogen werden kann.

Sachlage im Streitfall

An einer GmbH & Co. KG waren neben der Komplementär-GmbH zwei Kommanditisten beteiligt, die auch zugleich am Stammkapital der Komplementär-GmbH je zur Hälfte beteiligt waren. Zusätzlich waren sie zu je 50 % an einer weiteren GmbH beteiligt, deren Vermögen im Wege der Verschmelzung zur Aufnahme auf die GmbH & Co. KG übertragen wurde.

Einer der Kommanditisten veräußerte seinen Gesellschaftsanteil an der GmbH & Co. KG an den anderen; dabei wurde vereinbart, dass die Gewerbesteuer, die bei dieser Veräußerung nach § 18 Abs. 3 UmwStG anfiel, von beiden jeweils zur Hälfte zu tragen sei.

Im Rahmen ihrer Feststellungserklärung erklärte die GmbH & Co. KG aus dem Verkauf des Kommanditanteils einen Veräußerungsgewinn, die vertraglich übernommene Gewerbesteuer wurde als Veräußerungskosten angesetzt.

Das Finanzamt folgte dieser Ermittlung allerdings nicht und rechnete die Gewerbesteuer hinzu. Ein Einspruch dagegen blieb erfolglos, die Klage hingegen hatte Erfolg. Der BFH folgte dem nur teilweise.

Bestandteile der Veräußerungskosten

Zu den Veräußerungskosten gehören die Aufwendungen, die nach ihrem auslösenden Moment und damit nach dem Veranlassungsprinzip dem Veräußerungsvorgang zuzuordnen sind. Aber auch der Abzug von Aufwendungen als Veräußerungskosten setzt voraus, dass die Aufwendungen betrieblich veranlasst sind.

Denn es geht nur darum, ob betrieblich veranlasste Aufwendungen im konkreten Einzelfall durch den laufenden Betrieb veranlasst und daher dem laufenden Gewinn zuzuordnen sind, oder aber durch den Veräußerungsvorgang veranlasst und daher dem Veräußerungsgewinn zuzuordnen sind. Dem Grunde nach handelt es sich danach auch bei Veräußerungskosten i.S.d. § 16 Abs. 2 EStG um Betriebsausgaben i.S.d. § 4 Abs. 4 EStG.

Privat veranlasste Aufwendungen können folglich keine Veräußerungskosten sein, die bei der Ermittlung eines Veräußerungsgewinns zu berücksichtigen sind. Ebenso wenig kommt eine Berücksichtigung von Aufwendungen, die ihre Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis haben, als Veräußerungskosten i.S.d. § 16 Abs. 2 EStG in Betracht. Denn auch solche Aufwendungen sind nicht betrieblich veranlasst.

Abzugsbeschränkung für die Gewerbesteuer

Ein Abzugsverbot kann dem Abzug von Aufwendungen nur bei demjenigen entgegenstehen, der die betreffenden Aufwendungen geltend machen kann. Geht es um den Abzug der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe, steht das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5b EStG dem Abzug dieser Steuer als Betriebsausgabe also nur bei dem Schuldner der Gewerbesteuer entgegen, denn nur bei ihm kann die Gewerbesteuer i.S.d. § 4 Abs. 4 EStG betrieblich veranlasst sein.

Steuerschuldner ist bei der Gewerbesteuer die Personengesellschaft. Nur sie trifft daher das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5b EStG. Das gilt auch dann, wenn ein Dritter schuldrechtlich oder gesellschaftsvertraglich zur Übernahme der Gewerbesteuerbelastung verpflichtet ist. Der Dritte schuldet nicht die Steuer als solche, sondern deren Erstattung.

Das Abzugsverbot steht daher der Berücksichtigung von Aufwendungen, die dem veräußernden Mitunternehmer durch seine vertragliche Verpflichtung zur Übernahme der Gewerbesteuerbelastung entstehen, als Veräußerungskosten nicht entgegen.

Veranlassung der Übernahme der Gewerbesteuer privat oder betrieblich?

Ob die geltend gemachten Aufwendungen betrieblich oder außerbetrieblich (privat oder gesellschaftsvertraglich) veranlasst sind, richtet sich nach der vertraglichen Vereinbarung, die den Aufwendungen zugrunde liegen. Deren Auslegung obliegt nicht dem BFH, sondern dem FG.

Solche Feststellungen fehlen im vorliegenden Fall allerdings bisher, so dass der BFH die Entscheidung aufhob und das Verfahren zurückverwies, damit das FG ermittelt, was das auslösende Moment für die Vereinbarung war. Sollte das FG dabei feststellen, dass es sich um eine Einlage handelt, müsste der Gewinn der KG nach Ansicht des BFH entsprechend korrigiert werden.

Praxishinweis

Die Entscheidung des BFH konkretisiert seine bisherigen Grundsätze zur gesellschaftsrechtlichen bzw. privaten Veranlassung von Aufwendungen einer Mitunternehmerschaft weiter. Der BFH hat noch einmal klargestellt, dass ein gesetzliches Abzugsverbot lediglich für den Steuerschuldner gilt, während eine vertragliche Übernahmepflicht bzw. Freistellungsverpflichtung nicht per se einen Abzug verhindert.

Insoweit ist das auslösende Moment entscheidend. In diesem Zusammenhang hat der BFH allerdings noch keine Grundsätze aufgestellt, wann eine betriebliche Veranlassung anzunehmen ist. Dies wird in Zukunft noch geklärt werden müssen.

BFH, Urt. v. 07.03.2019 - IV R 18/17