Anspruch auf Vorsteuerabzug bei Betrugsverdacht

Welche Folgen hat der Verdacht auf Umsatzsteuerbetrug? Der BFH hat klargestellt: Das Finanzamt darf den Vorsteuerabzug nicht verweigern, wenn es einen Steuerbetrug nicht nachweisen kann. Für die Vertrauensschutzregeln bei innergemeinschaftlichen Lieferungen gilt: Wird die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) sorgfaltswidrig nicht abgefragt, kann dies den Vertrauensschutz ausschließen.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einer aktuellen Entscheidung vom 11.03.2020 (XI R 38/18) dazu Stellung genommen, unter welchen Voraussetzungen das Finanzamt (FA) dem Steuerpflichtigen den Vorsteuerabzug versagen darf, wenn es von einem Umsatzsteuerbetrug ausgeht.

Sachverhalt im Besprechungsfall

Die A-GmbH betrieb einen Groß- und Einzelhandel im In- und Ausland u.a. mit alkoholischen und alkoholfreien Getränken.

Die A-GmbH bezog in größerem Umfang Waren von der R-GmbH. Ferner bestellte die SBV bei der A-GmbH Waren. Die Lieferungen wurden u.a. durch eine von der A-GmbH beauftragte Logistikfirma durchgeführt, bevor sie zur SBV gebracht wurden.

Allerdings handelte es sich um Warenbewegungen im Kreis, da die Ware von der SBV wieder zur R-GmbH gelangte. Obwohl unklar war, ob der A-GmbH die Warenbewegungen im Kreis bekannt waren, erkannte das FA den Vorsteuerabzug nicht an.

Zudem bestellte die A-GmbH Getränke bei der P-GmbH, die ebenso wie die B-GmbH von G beherrscht wurde. Das Geschäftsmodell der P-GmbH bestand darin, von Hintermännern unversteuerte Getränke in großen Mengen zu beziehen sowie dafür von Dritten Scheinrechnungen über entsprechende Lieferungen zu erhalten und die Getränke an weitere Dritte, u.a. auch die A-GmbH, zu veräußern.

G wurde wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer verurteilt, wobei der Strafausspruch nicht darauf beruht, dass Umsätze gegenüber der A-GmbH oder der B-GmbH nicht der Besteuerung unterworfen worden seien. Das FA versagte auch den Vorsteuerabzug der A-GmbH.

Ferner wollte die J-S.A.R.L. eine Geschäftsbeziehung mit der A-GmbH anbahnen. Auf die Anfrage der A-GmbH beim Bundeszentralamt für Steuern teilte dieses mit, dass die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) der J-S.A.R.L. gültig sei. Die Lieferungen an die J-S.A.R.L. wurden weder von der A-GmbH noch von der J-S.A.R.L. in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, sondern an Abnehmer im Inland geliefert.

Dementsprechend kam es auch nicht zur Erwerbsbesteuerung bei der J-S.A.R.L. in Luxemburg. Auf Nachfrage der A-GmbH erfuhr diese beim FA, dass die USt-IdNr. der J-S.A.R.L. nicht mehr gültig war, woraufhin das FA die Versteuerung dieser Lieferungen vornahm. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Das Finanzgericht gab der A-GmbH teilweise Recht. Der BFH folge dem weitgehend.

Versagung des Vorsteuerabzugs bei möglichem Betrug

Sind die materiellen und formellen Voraussetzungen für die Entstehung und Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug wie bei der A-GmbH bezüglich der Lieferungen von der R-GmbH und der P-GmbH erfüllt, kann der Vorsteuerabzug nur versagt werden, wenn aufgrund der objektiven Sachlage feststeht, dass dieses Recht in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird.

Dazu ist erforderlich, dass der Steuerpflichtige selbst eine Steuerhinterziehung begeht oder wusste oder hätte wissen müssen, dass er mit seinem Erwerb an einem Umsatz teilnahm, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war. Dabei müssen für die Annahme eines Betrugs neben der Nichtabführung andere objektive Anhaltspunkte hinzutreten.

Zudem ist anhand objektiver Elemente zu ermitteln, ob der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass der Umsatz mit einem Steuerbetrug der Erwerber verknüpft war, und ob er nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, um seine Beteiligung an diesem Steuerbetrug zu verhindern.

Anwendung dieser Grundsätze im Besprechungsfall

Nach diesen Grundsätzen kann die A-GmbH die von der R-GmbH ausgewiesene Vorsteuer in Abzug bringen. Sowohl die Lieferungen von der R-GmbH an die A-GmbH als auch die Lieferungen von dieser an die SBV wurden tatsächlich durchgeführt, da die von der A-GmbH beauftragte Logistikfirma der A-GmbH Eigentum an den Waren verschafft hat.

Aufgrund dessen, dass die bezweckte Warenbewegung ohne die Tätigkeit der von der A-GmbH beauftragten und für diese tätigen Spedition nicht erfolgt wäre und es zudem der R-GmbH für ihre Zwecke gerade darauf ankam, dass Lieferungen, die die objektiven Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 UStG erfüllten, vorlagen, liegt auch kein Scheingeschäft vor.

Dies gilt auch dann, wenn es sich bei den Lieferungen um Warenbewegungen im Kreis handelte. Daraus folgert der BFH, dass für den Fall das FA nicht beweisen kann, dass ein Steuerbetrug begangen worden ist, und eine Versagung des Vorsteuerabzugs nicht in Betracht kommt.

Leistender kann auch ein sogenannter Strohmann sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der, aus welchen Gründen auch immer, nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. Hintermann), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der „Strohmann“ aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet.

Unbeachtlich ist das „vorgeschobene“ Strohmanngeschäft aber, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d.h., wenn die Vertragsparteien – der „Strohmann“ und der Leistungsempfänger – einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem „Hintermann“ eintreten sollen.

Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der „Strohmann“ keine eigene Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will.

Anhaltspunkte für ein Scheingeschäft hat das FA aber nicht vorgetragen, so dass der BFH die Lieferungen der B-GmbH zurechnete und der Vorsteuerabzug auch insoweit zu gewähren war.

Allerdings waren die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung schon deshalb nicht erfüllt, weil die streitigen Getränkelieferungen an die J-S.A.R.L. weder von der A-GmbH noch von der J-S.A.R.L. in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, sondern vielmehr an Abnehmer im Inland geliefert wurden.

Diese Lieferungen sind auch nicht wegen Gutglaubensschutzes steuerfrei. Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen objektiv nicht vorliegen, ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

Die Frage des Gutglaubensschutzes stellt sich allerdings erst dann, wenn der Unternehmer seinen Nachweispflichten nachgekommen ist. Nach Auffassung des BFH konnte die A-GmbH die Unrichtigkeit der Angaben der J-S.A.R.L. (Angabe einer ungültigen USt-IdNr.) bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns erkennen, so dass sie deshalb den Vertrauensschutz nicht in Anspruch nehmen kann.

Denn nach Ansicht des BFH bestand für die A-GmbH Anlass, unmittelbar vor Ausführung der ersten Lieferung und darüber hinaus erneut in regelmäßigen Abständen Anfragen zu stellen. Dieser Sorgfaltspflicht ist die A-GmbH jedoch nicht nachgekommen, da sie lediglich einmalig bei Anbahnung der Geschäftsbeziehung vor der ersten Lieferung eine qualifizierte Abfrage vornahm.

Weil die USt-IdNr. ungültig war, war dieser Sorgfaltspflichtverstoß für den BFH schon seit der ersten Lieferung kausal dafür, dass die A-GmbH keine Kenntnis von der Ungültigkeit der USt-IdNr. der J-S.A.R.L. hatte. Gründe für einen Billigkeitserlass zugunsten der A-GmbH sah der BFH nicht.

Praxishinweis

Der BFH hat mit dieser Entscheidung seine Grundsätze zu Versagung des Vorsteuerabzugs bei betrügerischem Vorgehen des Unternehmers und zum Vertrauensschutz bei innergemeinschaftlichen Geschäften präzisiert:

Kann das FA nicht beweisen, dass ein Steuerbetrug begangen worden ist, kommt eine Versagung des Vorsteuerabzugs nicht in Betracht. Die Nichtabfrage der USt-IdNr. des Empfängers zeitnah zur ersten innergemeinschaftlichen Lieferung und darauffolgend in regelmäßigen Abständen während der laufenden Lieferbeziehung kann im Einzelfall eine Sorgfaltspflichtverletzung darstellen, die den Vertrauensschutz gem. § 6a Abs. 4 UStG ausschließt.

Wird die Abfragemöglichkeit gem. § 18e UStG sorgfaltspflichtwidrig nicht wahrgenommen, ergibt sich aus sachlichen Billigkeitsgründen kein über § 6a Abs. 4 UStG hinausgehender Vertrauensschutz.

BFH, Urt. v. 11.03.2020 - XI R 38/18