Welche Folgen haben im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vereinbarte Nutzungsrechte? Der BFH hat im Fall der Übertragung von GmbH-Anteilen unter Vorbehaltsnießbrauch entschieden: Eine Zahlung zur späteren Ablösung des Nießbrauchs ist nicht steuerbar, wenn der Vorbehaltsnießbraucher kein wirtschaftlicher Eigentümer der Anteile ist. Ob dies der Fall ist, obliegt der tatrichterlichen Würdigung.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit seiner Entscheidung vom 20.09.2024 (IX R 5/24) die Grundsätze zur Besteuerung des Vorbehaltsnießbrauchs weiter konkretisiert.
Sachverhalt im Besprechungsfall
Die Klägerin K übertrug ihre Beteiligung an der Z-GmbH im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unter Vorbehalt eines Nießbrauchs - der insbesondere das Gewinnbezugsrecht umfasste - unentgeltlich auf ihren Sohn.
Im Rahmen der Veräußerung der Geschäftsanteile einige Jahre später vereinbarten K und ihr Sohn die Aufhebung des Nießbrauchs an den Anteilen der Z-GmbH gegen Zahlung eines Ablösebetrags.
Mit dem Finanzamt (FA) entstand Streit darüber, ob dieser Ablösebetrag der Einkommensteuer zu unterwerfen sei. Das Finanzgericht (FG) gab dem FA recht. Der BFH sah dies anders und gab der Revision der K statt.
Entscheidung im Besprechungsfall
Das FG hatte die Zahlung als nachträgliche Einkünfte aus Kapitalvermögen eingeordnet, weil K das wirtschaftliche Eigentum an den Anteilen verloren hatte.
Dem erteilt der BFH eine klare Absage: Nachträgliche Einkünfte setzen voraus, dass dem Steuerpflichtigen die Einkünfte, für welche die Entschädigung gewährt wird, auch steuerlich zuzurechnen sind.
Einnahmen aus Kapitalvermögen erzielt derjenige, der die rechtliche und tatsächliche Macht hat, das Kapitalvermögen entgeltlich auf Zeit zur Nutzung zu überlassen. Zurechnungssubjekt einer Ausschüttung durch eine GmbH ist danach grundsätzlich der Anteilseigner.
Einem zivilrechtlich hiervon abweichenden Gläubiger der Ausschüttung (etwa aufgrund einer Abtretung oder aufgrund einer Nießbrauchsbestellung) ist die Ausschüttung nur dann einkommensteuerlich zuzurechnen, wenn ihm die Dispositionsbefugnis über die Einkunftsquelle eingeräumt ist.
Dazu ist das wirtschaftliche Eigentum am Anteil erforderlich. Ob dies gegeben ist, ist jeweils im Einzelfall zu entscheiden und primär durch das FG festzustellen.
Aufgrund der Feststellung des FG, das wirtschaftliche Eigentum an den Geschäftsanteilen der Z-GmbH sei bereits mit der Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge von K auf ihren Sohn übergegangen, ist es für den BFH ausgeschlossen, dass der K die Einkünfte aus Kapitalvermögen zuzurechnen sind.
Wegen der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums auf den Sohn kann K auch keine (nachträglichen) Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen, denn das Gewinnbezugsrecht kann nicht vom Eigentum getrennt werden.
Die Vereinnahmung des Ablösebetrags bei K ist daher als nicht steuerbare Vermögensumschichtung einzuordnen. Daher gab der BFH der Klage statt.
Praxishinweis
Der BFH hat nun klargestellt: Verfügt der Vorbehaltsnießbraucher nicht über das wirtschaftliche Eigentum an GmbH-Anteilen - was vorrangig durch das zuständige FG festzustellen ist -, so liegt in der entgeltlichen Ablösung des Nießbrauchs kein steuerbarer Vorgang.
BFH, Urt. v. 20.09.2024 - IX R 5/24
