Der BFH hat die Auswirkungen eines Verlustrücktrags auf den Gesamtbetrag der Einkünfte im Entstehungsjahr geklärt. Übertragene negative Einkünfte sind demnach nicht mehr dem Entstehungsjahr zuzuordnen und können dort auch nicht Grundlage der Einkommensermittlung sein. Im Urteilsfall war streitig, welche Folgen sich aus dem Verlustrücktrag im Zusammenhang mit einem Kirchensteuerüberhang ergeben.
Mit Urteil vom 03.05.2023 (IX R 6/21) hat der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden, dass der Gesamtbetrag der Einkünfte des Verlustentstehungsjahrs im Fall eines Verlustrücktrags um den entsprechenden Betrag zu erhöhen ist, da dieser zeitlich dem Rücktragsjahr zugeordnet wird.
Der um den Verlustrücktrag erhöhte Gesamtbetrag der Einkünfte dient als Ausgangsgröße für die weitere Ermittlung der Einkünfte.
Sachlage im Streitfall
Die Klägerin erzielte im Streitjahr negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb und aus Vermietung und Verpachtung sowie positive Einkünfte aus Kapitalvermögen und aus ihrer Rente.
Der Gesamtbetrag der Einkünfte war insgesamt negativ. Die Klägerin erhielt zudem einen hohen Kirchensteuererstattungsüberhang, der den negativen Gesamtbetrag der Einkünfte überstieg.
Das Finanzamt (FA) trug die negativen Einkünfte ein Jahr zurück und verrechnete diese dort mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte. In dem Bescheid für das Verlustentstehungsjahr rechnete das FA die zurückgetragenen negativen Einkünfte dem Einkommen wieder hinzu.
Durch Berücksichtigung des Kirchensteuererstattungsüberhangs kam es dennoch zu einem positiven zu versteuernden Einkommen, woraus eine entsprechende Steuerfestsetzung resultierte.
Das Finanzgericht (FG) rechnete dagegen den Kirchensteuererstattungsüberhang dem Gesamtbetrag der Einkünfte im Entstehungsjahr hinzu.
Nach Rechtsprechung des BFH dürfe ein Erstattungsüberhang keine Einkommensteuer auslösen, wenn ein hoher negativer Gesamtbetrag der Einkünfte vorliege, so das FG. Daher gab es der Klage in vollem Umfang statt. Der BFH jedoch sah die Revision des FA als begründet an und hob das Urteil des FG auf.
Berücksichtigung eines Verlustrücktrags
Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind gem. § 10d Abs. 1 EStG in bestimmten Grenzen vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Zeitraums abzuziehen.
Damit wird das im Steuerrecht sonst stets gültige Abschnittsprinzip durchbrochen, und auch Einkünfte verschiedener Veranlagungszeiträume werden miteinander verrechnet.
Die Vorschrift regelt jedoch nicht ausdrücklich, welche Auswirkungen der Verlustrücktrag im Entstehungsjahr hat. Grundsätzlich wirkt sich die Erhöhung des Gesamtbetrags der Einkünfte nach einem Verlustrücktrag steuerlich nicht aus, da dieser maximal auf 0 € erhöht wird.
Anwendung der Grundsätze auf den Streitfall
Etwas anderes gilt nur, wenn, wie im Streitfall, erst nach Berücksichtigung des Verlustrücktrags eine Erhöhung des Einkommens im Verlustentstehungsjahr erfolgt. Dies ist nur in wenigen Ausnahmefällen vorgesehen, wie bei der Berücksichtigung eines Kirchensteuerüberhangs nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG.
Nach Ansicht des BFH sind jedoch negative Einkünfte, soweit sie nach § 10d Abs. 1 EStG zurückgetragen wurden, zeitlich nicht mehr dem Entstehungsjahr zuzuordnen und bilden demzufolge auch nicht (mehr) die Grundlage für die Ermittlung des Einkommens im Entstehungsjahr.
Der Gesamtbetrag der Einkünfte ist somit nach dem Rücktrag auf 0 € zu erhöhen und der Kirchensteuerüberhang anschließend steuerwirksam hinzuzurechnen.
Praxishinweis
Nach Rechtsprechung des BFH ist ein Kirchensteuererstattungsüberhang auch dann als negative Sonderausgabe nach § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG zu versteuern, wenn die ursprüngliche Kirchensteuerzahlung im Entstehungsjahr nicht steuerwirksam als Aufwand berücksichtigt werden konnte.
Demnach sollte bei der Planung der Berücksichtigung der Verluste nicht nur die Berücksichtigung der Einkünfte, sondern auch die Berücksichtigung der weiteren Sonderausgaben bedacht werden.
BFH, Urt. v. 03.05.2023 - IX R 6/21
