Wie werden Einkünfte aus ausländischen Betriebsstätten besteuert? Der BFH hat entschieden: Soweit die einschlägigen DBA dies vorsehen, sind derart zuzuordnende Einkünfte einer GmbH von der deutschen Besteuerung freizustellen - sie sind aber beim Steuersatz zu berücksichtigen. Bei Aktivitätsvorbehalten in den Abkommen ist jedoch nicht die Freistellungs-, sondern die Anrechnungsmethode anwendbar.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit seiner Entscheidung vom 03.07.2024 (I R 4/21) die Grundsätze zur steuerlichen Behandlung von Einkünften aus ausländischen Betriebsstätten unter Anwendung von Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) konkretisiert.
Sachverhalt im Besprechungsfall
Die X-GmbH war aufgrund von Consultingverträgen auch in Russland und Rumänien tätig. Dort wurden ihr Geschäftsräume zur Verfügung gestellt oder von ihr selbst angemietet, in denen eigenes Personal beratend tätig wurde.
Bezüglich dieser Betriebsstätten entstand mit den Finanzbehörden Streit darüber, ob die Einkünfte aus den Projekten in Russland und Rumänien der Freistellungsmethode unterfielen.
Einspruch und Klage der X-GmbH beim Finanzgericht blieben erfolglos. Auch der BFH wies die Revision als unbegründet zurück.
Entscheidung im Besprechungsfall
Grundsätzlich sind die Einkünfte der X-GmbH, soweit sie den ausländischen Betriebsstätten zuzuordnen waren, nach den einschlägigen DBA von der deutschen Besteuerung freizustellen, und dieser Umstand ist bei der Festsetzung des Steuersatzes zu berücksichtigen.
Jedoch ist aufgrund des Aktivitätsvorbehalts in den beiden DBA nicht die Freistellungs-, sondern die Anrechnungsmethode anwendbar. Denn die Freistellungsmethode gilt nur, wenn nachgewiesen wird, dass die Betriebsstätte ihre Bruttoerträge ausschließlich oder fast ausschließlich aus Tätigkeiten erzielt hat, die unter § 8 Abs. 1 Nr. 1-6 AStG fallen.
Nach § 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a AStG gehören Dienstleistungen zu den aktiven Tätigkeiten, soweit sich die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung nicht eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der an ihr beteiligt ist, oder einer diesem Steuerpflichtigen nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich des AStG steuerpflichtig ist.
Legt man diesen Maßstab zugrunde, so ist nach Ansicht des BFH für die Betriebsstätteneinkünfte die Anrechnungsmethode zu verwenden.
Denn für den BFH ist § 8 Abs. 1 Nr. 1-6 AStG im Rahmen der Prüfung der Aktivitätsvorbehalte so auszulegen, dass als „ausländische Gesellschaft“ auch die ausländischen Betriebsstätten einer inländischen Kapitalgesellschaft (der X-GmbH) anzusehen sind.
Weil die DBA-Regelungen als Rechtsfolge eine Anwendung der Anrechnungsmethode auf sämtliche Einkünfte aus der ausländischen Betriebsstätte vorsehen, sofern nicht nachgewiesen wird, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich aus aktiven Tätigkeiten erzielt wurden („Alles-oder-nichts-Prinzip“) und keine Rückausnahme im DBA oder dem AStG vorgesehen ist, kommt eine Aufteilung der passiven Einkünfte nicht in Betracht.
Praxishinweis
Der BFH hat mit seiner Entscheidung klargestellt, dass bei einer abkommensrechtlichen „Switch-over-Klausel“, nach der die Anwendung der Freistellungsmethode bei Betriebsstätteneinkünften unter einem Aktivitätsvorbehalt steht und hierfür auf § 8 Abs. 1 Nr. 1-6 AStG verwiesen wird, ausländische Betriebsstätten das Tatbestandsmerkmal „ausländische Gesellschaft“ erfüllen.
Die Verweisung betrifft nicht nur die Regelung der aktiven (Grund-)Tätigkeiten, sondern bezieht die im AStG vorgesehenen Einschränkungen ein.
Die (Rück-)Ausnahme des § 20 Abs. 2 Satz 2 AStG, die als Rechtsfolge die Beibehaltung der Freistellungsmethode vorsieht, kommt nicht zur Anwendung, wenn ein Wechsel von der Freistellungs- zur Anrechnungsmethode nicht aus § 20 Abs. 2 Satz 1 AStG, sondern bereits aus der Anwendung einer abkommensrechtlichen Switch-over-Klausel folgt.
BFH, Urt. v. 03.07.2024 - I R 4/21
