Unterbrochene körperschaftsteuerliche Organschaft

Inwieweit kann eine unterbrochene körperschaftsteuerliche Organschaft insgesamt die Anerkennung einer Organschaft hindern? Diese umstrittene Frage hat der BFH nun geklärt. Demnach wird die Organschaft für die Jahre anerkannt, in denen die Voraussetzungen vorgelegen haben. Im Urteilsfall ging es um die Durchführung eines Gewinnabführungsvertrags einer Gesellschaft im Rahmen von Konzernstrukturen.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einer aktuellen Entscheidung dazu Stellung genommen, ob ein Vermögensübergang des Organträgers auf ein anderes Rechtssubjekt innerhalb der ersten fünf Jahre eines Ergebnisabführungsvertrags bei ununterbrochener Durchführung dieses Vertrags steuerlich anzuerkennen ist, wenn die steuerliche Anerkennung in den Vorjahren teilweise versagt wurde.

Im Veranlagungszeitraum 2001 wurde eine sogenannte Mehrmütterorganschaft begründet, indem eine GbR zur Willensbildung gegründet wurde, deren Gesellschafter eine GmbH aufgrund eines Ergebnisabführungs- und Beherrschungsvertrags kontrollierten. Dieser wurde auch nach Abschaffung der Mehrmütterorganschaft aufrechterhalten, woraufhin das Finanzamt die Abführungen als verdeckte Gewinnausschüttungen einstufte. Ende 2005 übertrug die GbR ihre Beteiligung an der GmbH durch Gesamtrechtsnachfolge auf eine AG, mit der ein noch 2005 ins Handelsregister eingetragener Ergebnisabführungsvertrag geschlossen wurde.

Anschließend übertrug die AG ihre Beteiligung an der GmbH auf eine gewerbliche GbR, mit der ein Ergebnisabführungsvertrag mit Wirkung ab 01.01.2006 abgeschlossen wurde. Streitig zwischen der AG und dem Finanzamt war, ob für 2005 eine körperschaftsteuerliche Organschaft anzuerkennen sei. Das Finanzgericht und der BFH folgten der klagenden AG.

Voraussetzungen einer körperschaftsteuerlichen Organschaft

Verpflichtet sich eine AG mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland – die Organgesellschaft – durch einen Gewinnabführungsvertrag, ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, ist dieser grundsätzlich dem Träger des Unternehmens – dem Organträger – zuzurechnen.

Voraussetzung hierfür ist u.a. die finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in den Organträger. Darüber hinaus muss der Vertrag auf mindestens fünf Jahre abgeschlossen sein und während seiner gesamten Geltungsdauer durchgeführt werden.

Organschaft der GmbH mit einem Organträger

Unstreitig bestand bis 2002 eine Organschaft mit der ersten GbR. Dies war auch in den Folgejahren der Fall. Denn die 2002 erfolgte Änderung der gesetzlichen Regelungslage durch Abschaffung von § 14 Abs. 2 KStG wirkt sich auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der Vereinbarung nicht aus. Der Ergebnisabführungsvertrag ist auf die AG als Rechtsnachfolgerin der ersten GbR übergegangen. Ein eigenständiger steuerrechtlicher Maßstab zur Wirksamkeit eines Ergebnisabführungsvertrags ist dem Gesetz nicht zu entnehmen. Vielmehr ist die AG als Rechtsnachfolgerin der bis zu diesem Zeitpunkt zivilrechtlich fortbestehenden GbR in den Vertrag eingetreten.

Laut BFH wird jedenfalls durch die Sachlage im Streitfall nicht ausgeschlossen, dass die Rechtsstellung, die dem Organträger nach dem Ergebnisabführungsvertrag zukommt, durch Gesamtrechtsnachfolge auf ein anderes Rechtssubjekt übergeht. Auch wird die Zurechnung der Beteiligung an die zivilrechtlichen Eigentümer durch die Existenz einer Willensbildungs-GbR als reiner Innengesellschaft nicht berührt; insbesondere lag kein wirtschaftliches Eigentum der Willensbildungs-GbR vor.

Darüber hinaus ist eine im sogenannten Konsortialvertrag zwischen den Gesellschaftern der Organgesellschaft getroffene schuldrechtliche Einschränkung der Stimmrechte für die Ermittlung der finanziellen Eingliederung nicht maßgeblich.

An der bestehenden Organschaft ändert sich auch nichts dadurch, dass in den beiden Vorjahren mit Blick auf die (alte) Organträgerin die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 14 Abs. 1 KStG 2002 n.F. nicht erfüllt waren („unterbrochene Organschaft“). Dem Gesetz ist nicht zu entnehmen, dass stets alle Tatbestandsmerkmale der steuerrechtlichen Anerkennung erfüllt sein müssen, um dem Erfordernis zu genügen, dass der entsprechende Vertrag im Rahmen der Mindestvertragslaufzeit „während seiner gesamten Geltungsdauer“ durchgeführt werden muss. Im Streitfall ist der fragliche Ergebnisabführungsvertrag auch tatsächlich durchgeführt worden, indem es in den Jahren 2001 bis 2005 zu einer Ergebnisübernahme im Verhältnis zwischen der GmbH und der AG kam.

Ununterbrochene Organschaft

Nach Ansicht des BFH ist keine ununterbrochene Organschaft erforderlich. Dass die Organschaft in den Jahren 2003 und 2004 steuerrechtlich nicht anzuerkennen war, da die GbR in diesem Zeitraum steuerrechtlich nicht als gewerbliches Unternehmen zu qualifizieren und die GmbH nicht finanziell in diese eingegliedert war, steht daher der steuerrechtlichen Anerkennung der mit dem ursprünglichen Vertrag begründeten Organschaft im Jahr 2005 nicht entgegen.

Nach dem Wortlaut des Gesetzes muss der Gewinnabführungsvertrag auf mindestens fünf Jahre abgeschlossen und während seiner gesamten Geltungsdauer durchgeführt werden. Letztere Bedingung bezieht sich auf die zivilrechtlichen Vertragspflichten und nicht allgemein auf die steuerrechtlichen Tatbestandsvoraussetzungen des § 14 KStG.

Zudem verdeutlicht die dort getroffene und ausdrücklich zeitpunktbezogene Regelung, nach der die finanzielle Eingliederung vom Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft an gegeben sein muss, dass § 14 KStG nicht von einem allgemeinen Grundsatz vertragslaufzeitbezogener Erfordernisse getragen wird. Folglich ist die Organschaft auch für den Veranlagungszeitraum 2005 anzuerkennen.

Praxishinweis

Mit dieser Entscheidung hat der BFH die bisher streitige Frage entschieden, ob eine Organschaft für ihre steuerliche Anerkennung ununterbrochen bestanden haben muss. Dies ist nicht der Fall. Vielmehr gilt die Organschaft steuerlich für die Veranlagungszeiträume, in denen die steuerlichen und zivilrechtlichen Voraussetzungen vorgelegen haben. Jeder Steuerberater, der Unternehmen in Konzernstrukturen betreut, sollte diese Entscheidung bzw. die darin festgelegten Grundsätze kennen.

BFH, Urt. v. 10.05.2017 - I R 51/15