Wann liegt bei Partnerschaftsgesellschaften einkommensteuerlich ein „Betrieb“ vor? Der BFH hat für die Ansparabschreibung und den Schuldzinsenabzug die Steuerpraxis genauer bestimmt. Demnach handelt es sich nur um einen Betrieb, wenn eine Partnerschaftsgesellschaft an mehreren Orten Kanzleien betreibt, die weder rechtlich selbständig sind noch einkommensteuerlich gesonderte Einkünfte erzielen.
Der BFH hat mit Urteil vom 13.07.2016 entschieden, dass eine Partnerschaftsgesellschaft mit mehreren nicht selbständigen Rechtsanwaltskanzleien lediglich einen einheitlichen Betrieb i.S.d. § 7g EStG unterhält. Insbesondere kann somit nur insgesamt eine gewinnmindernde Rücklage (Ansparrücklage) bis zu einem Maximalbetrag i.H.v. 154.000 € nach § 7g Abs. 3 Satz 5 EStG a.F. gebildet werden – und nicht etwa für jede einzelne Kanzlei.
Im aktuellen Fall betrieb eine Partnerschaftsgesellschaft in den Jahren 2002 und 2003 an unterschiedlichen Standorten drei Kanzleien und machte für jede Kanzlei separat Ansparrücklagen nach § 7g EStG geltend. Dabei ermittelte die Partnerschaft im Innenverhältnis aufgrund abweichender Regelungen im Gesellschaftsvertrag für jede Kanzlei getrennt den Gewinn und wies diesen der jeweils entsprechenden Kanzlei getrennt zu.
Nach einer Außenprüfung änderte das Finanzamt die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, da die Prüfung ergeben hatte, dass die Partnerschaft lediglich einen einheitlichen Betrieb i.S.d. § 7g EStG unterhält. Folglich gewährte das Finanzamt die Ansparabschreibung nicht dreimal, sondern lediglich einmal, und rechnete mit erhöhten Einkünften der Partnerschaftsgesellschaft.
Nach erfolglosem Einspruch und erfolgloser Klage vor dem Finanzgericht begehrte die Partnerschaftsgesellschaft auch im Revisionsverfahren vor dem BFH die Aufhebung des geänderten Bescheids. Dabei brachte sie insbesondere vor, dass die Ungleichbehandlung von Personengesellschaften und Einzelunternehmern bei der Berufsgruppe der Rechtsanwälte – aufgrund der in den Streitjahren geltenden berufsrechtlichen Beschränkungen der Berufsausübung – nicht durch den Grundsatz der freien Rechtsformwahl zu rechtfertigen sei und also gegen den im Grundgesetz verankerten Gleichheitsgrundsatz verstoße. Der BFH aber folgte der Ansicht des Finanzamts und wies die Revision als unbegründet zurück.
§ 7g EStG ist betriebs- und nicht personenbezogen
Laut BFH ist § 7g EStG grundsätzlich für Betriebe konzipiert worden, weshalb die Abzugsbegrenzung für jeden einzelnen Betrieb eines Steuerpflichtigen gesondert gilt. Dabei kann nach ständiger Rechtsprechung des BFH ein gewerbetreibender Einzelunternehmer mehrere Betriebe unterhalten, wohingegen eine gewerbliche Personengesellschaft grundsätzlich nur einen Betrieb unterhalten kann. Wie der BFH in seiner Urteilsbegründung ausführt, gilt dies ebenso für Personengesellschaften, die ausschließlich Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit nach § 18 EStG erzielen – und somit für Partnerschaftsgesellschaften. Folglich können auch solche die Ansparabschreibung grundsätzlich nur bis zur maximalen Förderung i.H.v. 154.000 € in Anspruch nehmen. Im Innenverhältnis der Partnerschaft getroffene Regelungen hinsichtlich der Gewinnermittlung und -verteilung begründen aus Sicht des BFH einkommensteuerlich keine andere Wertung.
Analoge Handhabung auch beim Schuldzinsenabzug
Gemäß der Entscheidung des BFH sind die bei der Ansparabschreibung angewandten Grundsätze analog auf den Schuldzinsenabzug übertragbar. Nach § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG wird der Schuldzinsenabzug im Fall von getätigten Überentnahmen beschränkt. Laut BFH ist diese Schuldzinsenkürzung maßgeblich an den Eigenkapitalentzug der jeweiligen betrieblichen Einheit gebunden – mit der Konsequenz, dass sowohl der Mindestabzug als auch der Höchstbetrag für jeden Betrieb des Steuerpflichtigen gilt. Für die betroffene Partnerschaftsgesellschaft, die – wie oben ausgeführt – gemäß BFH nur einen Betrieb unterhält, wurde der Schuldzinsenabzug vom Finanzamt demnach zu Recht nicht für jede Kanzlei getrennt, sondern insgesamt berechnet.
Der BFH führt dazu aus, dass es verfassungsrechtlich auch nicht zu beanstanden ist, wenn Personengesellschaften und Einzelunternehmer unter Anwendung der jeweils geltenden Grundsätze bei der Besteuerung in Teilbereichen ungleich behandelt werden.
Praxishinweis
Der BFH hat entschieden, dass eine Partnerschaftsgesellschaft über nur einen einheitlichen „Betrieb“ verfügt – und zwar unabhängig von der Anzahl der von ihr betriebenen Standorte (z.B. Kanzleien). Diese Beurteilung ist sowohl bei der Ansparabschreibung als auch beim Schuldzinsenabzug zu berücksichtigen. Dies sollten Kanzleien bei ihrer Planung berücksichtigen. Falls sie – gerade in den Gründungsjahren – auf gewinnmindernde Regelungen angewiesen sind, sollten Kanzleien eher ihre rechtliche als ihre steuerliche Selbständigkeit behalten und eventuell über andere Kooperationsmodelle als eine unmittelbare Partnerschaft zusammenarbeiten.
BFH, Urt. v. 13.07.2016 - VIII R 56/13
Quelle: Dipl.-Volkswirt Volker Küpper